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对将地价计入房产原值征收房产税分析 　　【摘要】面对近年来地价飞涨的现状，将地价与税收联系起来，一方面在税收政策调节和促进经济发展方面发挥着积极作用，另一方面将地价计入房产原值征收房产税，从房产税的来源和立法本意、房产原值计税依据以及税收公平等方面有着值得商榷的地方。 　　【关键词】房产税 土地使用税 房产原值 地价 　　房产税是以房屋为征税对象，按照房屋的计税余值或出租房屋的租金收入为计税依据征收的一种财产税。《房产税暂行条例》（国发〔1986〕90号）第三条规定：“房产税依照房产原值一次减除10%至30%后的余值计算缴纳”，房产原值成为确定从价计征的房产税计税依据的关键。然而，房屋原值的确定却是个存在争议的话题，直到2010年发布的财政部、国家税务总局《关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》（财税〔2010〕121号，以下简称“财税〔2010〕121号文”）第三条规定：“对按照房产原值计税的房产，无论会计上如何核算，房产原值均应包含地价，包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等”。至此，房屋原值的确定已经明确，将地价作为税收征管的重要因素，在调节和推动经济发展上具有重要意义，但这一规定的标准也存在着值得商榷和改进的方面： 　　一、将地价计入房产原值征收房产税有待商榷的方面 　　（一）从房产税的来源角度看 　　从房产税的来源来看，1951年颁布了《城市房地产税暂行条例》第六条规定：“一，房产税依标准房价按年计征……。二，地产税依标准地价按年计征……”，在当时，内资企业取得土地为国家划拨，地产税多年无法征收。后来，国务院以制订《房产税暂行条例》和《城镇土地使用税暂行条例》的方式，将城市房地产税一分为二，对经营用的房产、土地分别征收房产税和土地使用税，对土地使用税不再按地价计征，而是以纳税人实际占用的土地面积作为计税依据。因此，从根源上看，是将房产和土地使用权分开征税，而将地价计入房产原值征收房产税的同时还对土地使用权征收土地使用税则让纳税人难于接受。 　　（二）从房产原值依据会计制度确定的角度看 　　我国的会计制度先后历经了《国营工业企业会计制度》、行业会计制度、《企业会计制度》、《企业会计准则》等阶段，即使现在也存在不同企业执行不同会计制度，也即多种会计制度并存的现象，不同的会计制度对房产原值的内涵规定存在明显的差异。这直接导致了因会计政策不同使房产税的计税依据产生差异的不合理的现象： 　　一是从纵向看，同一企业因不同阶段执行不同会计制度而导致房产原值的计量不同。比如，执行行业会计制度期间土地使用权在“无形资产”中核算，分期平均摊销，此时房屋原值不包含房屋所占用的土地的土地使用权金额；而执行《企业会计制度》期间取得的房产，应将地价并入房产原值。因此，同一企业存在执行《企业会计制度》之前的房产原值很可能没含有地价，而在执行《企业会计制度》期间取得的房产其原值却包含地价。 　　二是从横向来看，不同企业在同一期间因执行不同会计制度而导致房产原值的计量不同。 　　三是从静态的企业内部看，存在同一时间、同一企业房产原值计量不同的现象。 　　从税收公平角度看，房产税的征收不应因为会计政策不同导致计税依据产生差异，因此，长期以来，征收房产税时房产原值依据会计制度确定本身就依据不足。因此，财税〔2010〕121号文使房产原值的确定不再依据会计核算，是值得肯定的。 　　（三）从房产税的立法本意角度看 　　在1986年制订《房产税暂行条例》和《城镇土地使用税暂行条例》的立法目的就是将房、地分开征税，也就是对房产征收房产税，对土地使用权征收土地使用税，这是基本的原则。也正是当时内资企业的土地都是划拨的历史状况，从便于征管角度出发，房产原值依据会计制度确认并无不妥。然而，随着会计制度的不断改进，在《国营工业企业会计制度》、行业会计制度、《企业会计制度》和《企业会计准则》中，仅在执行《企业会计制度》的几年中出现了原则上将土地使用权金额计入房产原值的现象，因而出现了将地价计入房产原值征收房产税的现象。我们知道，往往税收法规跟不上会计制度的变化，此时将地价计入房产原值征收房产税仅是个因会计制度变化而产生的例外。所以，不论从会计制度的演变角度看还是从房产税和土地使用税的立法本意看，将地价计入房产原值征收房产税并不妥当。当然，尽管近年来土地使用税的单位税额已提高了很多倍，但仍远不及地价的不断攀升，而将地价计入房产原值征收房产税并不是很完美的办法，因为这对土地使用权既征收了房产税也征收了土地使用税，放弃了最初征收房产税和土地使用税的本意。 　　（四）从税收公平的角度看 　　国家征税应使各个纳税人的税负与其负担能力相适应，并使纳税人之间的负担水平保持平衡，将地价计入房产原值征收房产税，会引起税收的不公