单独测试未计提减值的应收款项处理.docVIP

企业会计准则讲解 2010 第二十三章 金融工具确认和计量 二、金融资产减值损失的计量； (一)持有至到期投资、贷款和应收款项减值损失的计量 2．对于存在大量性质类似且以摊余成本后续计量金融资产的企业，在考虑金融资产减值测试时， 应当先将单项金额重大的金融资产区分开来，单独进行减值测试。如有客观证据表明其已发生减值， 应当确认减值损失，计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括 在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。实务中，企业可以根据具体情况确定单项 金额重大的标准。该项标准一经确定，应当一致运用，不得随意变更。 单独测试未发现减值的金融资产(包括单项金额重大和不重大的金融资产)，应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。 3．企业对金融资产采用组合方式进行减值测试时，应当注意以下方面： （1）应当将具有类似信用风险特征的金融资产组合在一起，例如可按资产类型、行业分布、区 域分布、担保物类型、逾期状态等进行组合。这些类似信用风险特征与这些金融资产组合的未来现金 流量估计有关，因为它们可以表明债务人按相关资产的合同条款偿付所有到期金额的能力。但是，从 资产组合的层次看，单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值的资产两者之间， 损失率是不同的，因而应分别确认减值损失。如果企业没有具有类似信用风险特征的金融资产，不需要进行额外的减值测试。 瑞华会计师事务所的观点： 问题：根据《企业会计准则22号-金融工具确认与计量》以及《企业会计准则讲解（2010）》第329～330页中的表述，对应收款项减值损失的计量方式为：单独测试未发生减值的金融资产应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试，同时在金融资产采用组合方式进行减值测试时应当注意，单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值的资产两者之间，损失率是不同的，因而应分别确认减值损失，如果企业没有具有类似信用风险特征的金融资产，不需要进行额外的减值测试。在此先假设被审计单位按照账龄划分信用风险特征，据此是否应当理解为①组合方式测试应当分为单独进行减值测试但发现没有减值的资产和没有单独进行减值的资产两类，分别确定坏账准备计提比率？如果应当的话，单独进行减值测试但发现没有减值的资产既然都没有减值了那么它的损失率如何鉴定？同时是否需要对附注中的会计政策进行修订调整？据了解现有的会计政策基本上没有考虑这一部分；②讲解中讲到如果企业没有具有类似信用风险特征的金融资产，不需要进行额外的减值测试，仍旧以被审计单位按照账龄划分信用风险特征为例，是否意思是单独进行减值测试但发现没有减值的资产的风险分类如果没有与之对应的没有单独进行减值的资产（比如5年以上），那么就不用进行额外的减值测试，那么减值金额以什么为基础计算呢？ 解答：单独测试未发现减值的应收款项表明其自身不存在减值，如果将其视为一个组合，则该组合的坏账准备计提比例应为零。因此没有必要作进一步的组合减值测试。对于准则讲解中提到的“单独测试未发生减值的金融资产应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试”，应注意正确理解组合计提方式的本质。在会计核算中，根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》及其应用指南的相关规定，个别认定法是对应收款项计提坏账准备时应采用的基本方法，在可行的情况下应当优先采用。基于信用风险组合的计提方法（如账龄分析法）只是针对笔数多、单笔金额小的应收款项，在逐笔进行个别认定分析不切实可行的情况下，基于成本效益原则和概率论中的大数定律而采用的简化处理的技术方法，旨在对应收款项组合整体的可回收金额进行模拟，但总体上其结果的可靠性要小于个别认定法。组合测试只是应收款项减值测试的技术方法之一。但无论采用何种技术方法，其目标都是公允反映应收款项的可收回性。无论是否把单独测试未发生减值的应收款项纳入组合测试的基数，实际上应收款项整体的可收回性（该组合可能发生的坏账损失金额）是不会变化的。将单独测试未减值应收款项纳入或者不纳入组合测试范围，将导致相应组合的坏账准备计提比例发生相应变化：在将单独测试未减值应收款项纳入组合测试范围后，相应组合的坏账准备计提比例应当随着基数的扩大而相应降低，以保持应计提的坏账准备总额不变。所以，是否把单独测试未发生减值的应收款项纳入组合测试的基数，将会影响到该组合的坏账准备计提比例，但理论上最终的计提金额应当不变。即：将单独测试未发生减值的金融资产再包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试是可行的，但这并不意味着该笔款项将分担坏账损失。例如，某企业账龄在1年以下的应收账款中未