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现行会计准则中公允价值应用和盈余管理 　　[摘 要]2006年2月15日财政部颁发的企业会计准则，其最大特点就是引入了公允价值计量属性，公允价值的应用在理论界和实务界引起了激烈的讨论。本文从现行准则的相关规定入手，结合具体会计准则分析了公司应用公允价值计量产生的盈余管理问题，同时提出了公允价值在我国现阶段应用的建议。 　　[关键词]会计准则；公允价值；盈余管理 　　[中图分类号]F732 [文献标识码] A [文章编号] 1009 — 2234（2013）01 — 0175 — 02 　　一、公允价值定义及盈余管理的本质 　　（一）现行会计准则关于公允价值的规定。我国现行会计准则（以下称现行准则）将公允价值定义为：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换和债务清偿的金额。在引入公允价值过程中，我国充分考虑了国际财务报告准则中公允价值应用的三个层次，即：第一，资产或负债等存在活跃市场的，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值；第二，不存在活跃市场的，参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格或参照实质上相同或相似的其他资产或负债等的市场价格确定其公允价值；第三，不存在活跃市场，且不满足上述条件的，应当采用估值技术等确定公允价值。从后两个层次确定公允价值的方法来看，在很多问题的处理上都需要人为的估计、判断，定性因素大于定量因素，公允价值计量应用给盈余管理留下了空间。 　　（二）盈余管理及其本质。盈余管理是指企业管理当局及其会计机构和人员针对会计准则的漏洞或缺陷（包括会计准则未涉及的领域），出于自身需要，创造性地尝试或选择会计程序和方法，以达到某种目的的会计行为。盈余管理被理解为公司管理层利用会计准则的缺陷或可能带有歧义之处，对公司财务状况、经营成果进行误导性的描述，从而使财务信息失去可靠性，误导会计信息使用者的行为。 　　企业盈余管理行为的主要依据有两个方面：一方面是会计政策的可选择性。不同会计政策下的会计处理不同，对企业财务状况和经营成果影响也不一样；另一方面是利用会计准则的不完善，如一些靠会计职业判断的处理事项。故实务中的盈余管理可以归结为一般是通过会计估计的合理变更、会计职业判断的主观性、会计方法的选择、交易事项的时点控制以及调节关联方交易来修正财务报告，达到增减利润、平滑利润以及提高企业价值稳定股价等目的，从而按管理当局期望的数字 “反映”企业的经营目标和价值。盈余管理利用现行准则的缺陷提供误导性的会计信息，违背经济真实性原则，是对会计准则旨意的有意误用，目的是调整企业的财务状况和经营成果。从会计准则制定的角度来看，它反映了准则尚不完善。 　　二、现行准则引入公允价值的盈余管理分析 　　（一）金融工具确认与计量准则中引入公允价值的盈余管理分析。一是公允价值计量的盈余管理分析。我国现行会计准则按照市场活跃程度将公允价值计量划分为三个层次，企业管理层所运用的假设、估计、估值模型，以及参考数据的获取、使用和职业判断等手段变得非常重要，这些因素直接影响到公允价值的确认和计量。市场价格是金融资产的最佳估计，是最公允的输出变量，即便如此，由于会计主体在资产负债表日用公允价值计量资产的价值不是现实的交易，也不是过去交易或事项的实际价格，它是市场参与者参照公开市场进行的假想交易中的资产销售价格或负债转移价格，所以金融资产的第一个层次的公允价值计量也是人为估计的结果。在三个计量层次中，后两个层次带有明显的估计性质，尤其是第三层次的计量是在缺乏可观察的市场价格（输入变量）下企业的主观估计，不论企业声称所使用的方法、技术及估计模型如何科学、精准，相对于第一、第二层次以可观察输入变量为基础得到的公允价值信息，第三层次估计的公允价值信息质量无法令人信服。而在我国现阶段，一些金融资产缺乏活跃市场，多数情况下公允价值没有可靠计量的基本前提，在这种情况下继续使用公允价值计量，就会更多的应用第三层次的人为估计和判断，结果会造成公允价值在金融工具确认和计量实务操作中的随意性，为企业的盈余管理拓展了空间。二是金融资产减值客观证据的盈余管理分析。判断一项金融资产是否发生减值应以是否具备减值的客观证据为依据。金融工具确认和计量准则列举了九条金融资产减值的客观证据，对于这些客观证据，具体如何在实践中应用，比如怎样判断财务困难的严重性，在多大程度上违反合同需要做出减值认定，公允价值下跌多长时间才算非暂时性下跌等，准则均未做出定性或定量的明确规定。企业对这些客观证据的主观判断成了管理层实施盈余管理的机会。减值是资产价值的可能损失，是由于发生了一些导致资产经济利益减少的事件，从而需要在资产负债表中将资产价值表示为一个较低的水平。重估是一种选择权，通常可以用来增加资产的价值，也存在重估减值的需要，当有证据表明减值已经发生，则减值在