营业税改征增值税后费用化会计核算的探讨.docVIP

营业税改征增值税后费用化会计核算的探讨 　　一、增值税会计核算方法变革的必要性与紧迫性 　　2009年1月1日起增值税转型后，企业购买生产经营性的固定资产所支付的进项税额可从通过认证次月的销项税额中一次性抵扣，而企业购买的用于生产经营的机器、设备、运输工具等固定资产将在后续会计期间使用N年，持续给企业带来收益并产生销项税额，类似的典型业务还有季节性大量采购货物或新开办的企业需准备充足存货，同样使得某些月份可以抵扣的进项税额特别大，导致当月应交增值税特别小甚至为0，且月末还有留抵税额；待后续会计期间因采购物资急剧减少使得可抵扣的进项税额大幅度下降导致应交增值税大幅度提高。在现行增值税会计核算方法下，这类问题使得某些月份或跨年度的增值税实际税负与理论税负脱节愈加明显。 　　2011年11月16日，财政部和国家税务总局发布《营业税改征增值税试点方案》，上海市于2012年1月1日开展营业税改征增值税试点，并根据情况及时完善方案，择机扩大试点范围直至推广到全国范围施行。鉴于现行增值税会计处理不能将增值税作为费用进入损益表，企业利润产生过程的会计信息无法完整披露，报表使用人无法确知增值税对本期损益的影响程度。营业税改征增值税后，将使这一历史遗留的缺陷表现得更加突出。因为营业税改征增值税前已包含在建筑、服务、运输、销售不动产等价格内，会计处理表现为含税处理，营业税支出直接进入了损益表，企业经营业绩的产生过程披露得较为完整。如果营业税改征增值税后仍旧沿袭现行增值税的会计处理方式，原本对企业经营业绩有直接影响的税费将被排挤出企业损益表，使得会计信息因税费的技术处理不科学而失真。 　　二、增值税费用化的理论依据 　　从增值税计税原理而言，增值税是对商品在生产和流通中各环节的新增价值或商品（营业）附加值进行征税，也就是说对商品在生产和流通或业务经营中各环节的增值（附加）额征税。 　　增值税＝增值额×增值税税率 　　上述公式表述的是直接计税法，增值额是理论上的增值额。理论上的增值额是指企业或个人在生产经营过程中新创造的那部分价值，即相当于商品价值（C＋V＋M）扣除在生产过程中消耗的生产资料的转移价值（C）以后的余额（V＋M），它主要包括工资、利润、利息、租金以及其他属于增值性的费用。 　　由于商品新增价值或营业附加值在商品流通（营业）过程中是一个难以准确计算的数据，因此，在增值税的实际操作上采用间接计算办法，即：从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要根据货物销售额或应税劳务营业额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已支付的增值税税款（即进项税额），其余额即为纳税人应缴纳的增值税税款。故上述公式演绎为下式表述： 　　增值税＝增值（营业）额×增值税税率（称之为直接计税法） 　　＝（销售（营业）额－购进额）×增值税税率 　　＝销项税额－进项税额（称之为间接计税法） 　　我国在设计增值税时，设计为以法定增值额为征税对象。法定增值额是相对于理论增值额而言的。法定增值额是指一国税法规定据以计算应纳增值税的增值额，它不一定等同于理论上的增值额，但又不能远离理论增值额。 　　综上所述，增值税仍然是企业创造的商品（营业）价值的一部分。从会计的角度来看，增值税是企业为了获取毛利而必须的付出，在本质上与企业在获利过程中支出的成本费用没有区别，符合费用的定义，理应进入损益表。从费用的角度来看，增值税与其他流转税都是销售（营业）额产生后确认的，须与销售（营业）收入相配比，企业的销售（营业）收入中应当包含销项税额，存货成本中应当包含进项税额。从生产经营者、权益所有者的角度来分析，将毛收入扣除其已付出和将要付出的成本费用、税金后剩下的余额即为生产经营者、权益所有者所拥有的净利润。 　　三、增值税费用化会计核算模式设计 　　在实际计征增值税仍严格遵守税法规定的前提下，其会计核算主要应从下述几个方面着手进行变革： 　　（一）将现行增值税实行的“价外税”改为“价内税” 　　要纠正现行增值税会计核算割裂了增值税与当期损益的内在联系这一缺陷，将现行增值税“财税合一”的会计核算模式变革为“财税分离”的会计核算模式就值得我们认真研究了。在“权责发生制”和“配比原则”的规范下，增值税会计核算应将现行价外核算变革为价内核算。按当月销售（营业）收入计算增值税销项税额，扣除当月已销产品或营业额所含的原材料（或购货成本）、固定资产等相配比的增值税进项税额，计算当期实现的增值额应承担的增值税。从增值税穿行整个会计核算系统看，销售（营业）收入包括销项税额，购货成本包括进项税额，从会计角度看，企业当月发生的与销售（营业）收入相配比的增值税就能很自然地以税费的身份进入损益表。这一设想不仅合理，而且也可使税务部门较为容易地从损益表的销售收入或毛利中，根据一定比例，判断出当期所交增值税是否合理，便