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PAGE 1 PAGE 6 第十七章 作业成本法 第一节 作业成本法的产生 目前世界正步入信息社会的高新技术时代，生产的自动化和流动化程度大幅度提高，伴随着市场竞争的日益加剧，企业大多数产品变得供过于求，使人们对商品的选择性加强，引起了顾客消费行为发生了变化，他们对产品的需求变得多样化，同时对产品质量的要求也日益精致化。现代制造业出现了顾客化生产的趋势，即由大规模的经济批量生产转为适应顾客需求变化的灵活生产，以飞速发展的电子信息技术为依托的新制造环境产生了，从数控机床、智能机器人发展到适时制管理、弹性制造系统和自动化无人工厂，彻底改变了制造业传统的机械技术，从而极大地提高了劳动生产率和产品质量，节约了大量劳动力、材料和能源。 随着新的制造环境的出现，企业传统的采购方式和制造过程都发生了深刻变化，传统的成本会计理论与方法受到了严峻的挑战，传统的成本计算方法已不能提供相对准确的成本信息。主要表现在以下几个方面： 一、传统成本计算方法所确定的成本计算对象不完善 在成本计算过程中，成本计算对象的选择决定着费用归集与分配的去向，直接影响着成本计算的正确性。传统成本计算方法往往以产品的品种、批别或者生产步骤作为成本计算对象，这大大削弱了成本计算对象的重要作用。事实上，成本的发生总表现为一定的原因，这些原因应该成为归集成本的重要对象。在一个生产阶段或整个生产过程中，发生成本的原因是多方面的，而且各种原因在各个阶段及各个产品上作用的程度存在很大的差别。所以，成本计算对象首先应明确成本发生的各种原因，然后再按各原因在各生产阶段及各个生产中的作用程度，对各种原因发生的成本进行合理分配，这样，才能保证各种产品成本计算结果的相对准确性。然而，传统的成本计算方法没有考虑成本发生的各种不同的原因，所以很难准确地计算出各成本计算对象的成本。 二、新的产品制造环境，使产品的成本构成发生了较大变化，要求重视间接成本的分配 传统的成本计算方法，重视直接成本的归集与分配，简化间接成本的归集与分配，这一特点与直接成本占总成本较大比重的现实相适应。按我国的情况，直接材料成本占生产成本的比重，一般在70%左右，再加上直接人工成本，则直接成本占生产成本的比重甚至会超过80%，只要对这部分成本核算准确了，余下不到20%的间接成本如何分配，对产品成本计算正确性的影响不会很大。但是，随着高新技术的发展，高度自动化的设备排除了对普通机器操作工的需求，取而代之的是能对设备进行调试和正常维护的技术工人，自动化的高效率使得单台设备产出大增，单位产出的人工费用变得微乎其微，所以，新的产品制造环境条件，使得直接人工成本大幅度下降，直接成本比例变得很小。而另一方面，新的产品制造环境必然引起企业设备投资、研究开发费、软件费用以及具有专门知识和技术的系统监控人员费用等间接成本的增加，使得间接成本在总成本中的比重大大提高，而且这些间接成本的结构和可归属性也发生了改变，不再是直接与生产过程和产品产量有关，许多费用甚至完全发生在制造过程以外。在这样的环境下，再沿用以直接人工小时或机器小时标准分配间接成本的方法，就容易出现成本高估或低估，既不能正确反映产品的消耗，更不能为企业的决策和控制提供正确有用的成本信息，最终必然导致企业总体获利水平下降。正是由于产品成本构成的这一变化，使企业产品成本计算和控制的重点由直接成本向间接成本转移，这时制造费用的分配对成本信息的影响变得至关重要，要求企业重视制造费用的分配。 三、传统成本计算方法采用单一基础分配间接成本，导致成本信息严重失真，要求采用多种基础分配间接成本的新方法。 传统成本会计中，间接费用的分配标准一般采用直接人工小时或机器小时，计算一个全厂范围的费用分配比率，或是分部门的一系列的部门费用分配率，这种分配方法在产品品种少而间接费用数额不大的情况下比较适用。在现代化生产中，制造费用在产品成本中所占比重大幅度上升，其构成内容也趋于复杂化，而直接人工费用由于生产自动化、电脑化而显著降低。这样，在分配较高的间接制造费用时，如果不考虑间接成本发生的不同原因以及各产品生产对各种原因的影响，仍按照直接人工小时或机器小时单一标准在各种产品之间进行分配，必然造成劳动密集型程度不同产品之间成本的严重歪曲，导致成本信息严重失真，从而引起成本控制失效，经营决策失误。针对传统成本计算方法存在的缺陷，一些发达国家企业，改变了以往单一基础分配间接成本的做法，而改为按多种基础同时分配各相关间接成本，以求成本计算结果的相对准确。 在这种情况下，为适应新制造环境对成本核算与成本控制的更高要求，一种全新的成本核算方法——作业成本法应运而生。20世纪30年代末、40年代初，美国会计学家埃里克