方案一至方案三看纳税筹划应综合考虑因素.doc

方案一至方案三看纳税筹划应综合考虑因素 人们通常将纳税筹划与偷税的区别概括为：偷税是违 “法”的，而纳税筹划应当是合“法”的，这里的“法” 特指税收法律法规。然而笔者认为，纳税筹划方案不仅不 能有悖于国家的税收法律法规，与其他相关法律法规也不 能产生冲突，否则这样的方案就不具备实务中的有效性和 可操作性。下面我们先从一个例子说起。 一、案例甲公司是一家大型环保设备生产企业，乙公 司欠甲公司货款3000万元，现乙公司近乎资不抵债，甲公 司为了收回欠款，同意乙公司用一批旧设备（环保设备） 偿还该项债务。设备原价3500万元，账面价值2700万元, 经初步评估该固定资产市价约2900万元。不过，甲公司预 计难以将该二手设备出售变现。甲公司打算先进行债务重 组，取得乙公司的抵债资产，然后再将这笔抵债资产作价 2900万元与丙公司合资组建丁公司，我们将其称为方案一。 甲公司财务部门测算了有关各方的税负：1、债务人一一乙 公司（1）属于企业固定资产目录所列货物；（2）企业按固 定资产管理，并确已使用过的货物；（3）销售价格不超过 其原值的货物。而乙公司用于偿债的设备显然符合这三个 条件，所以乙公司处置该旧设备应缴纳的增值税为零。所 得税方面，依据《企业债务重组业务所得税处理办法》（国 家税务总局令第6号）规定：债务人以非现金资产清偿债务 的，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允 价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的 金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理。因此，在本 项业务中，乙公司一方面产生视同销售所得为：2900- 2700=200 （万元），另一方面还产生债务重组所得为：30 00-2900=10 0 （万元），合计产生300万元的应纳税所得额 （由于该300万元在会计核算中被记入“资本公积”，故需 作纳税调增）。2、债权人一一甲公司通过上述分析，甲公 司认为本企业的增值税税负较重，故向专业人士寻求纳税 筹划方案。有人提出这样的税收筹划思路，我们称之为方 案二：首先由乙公司直接以该旧设备作价出资，与丙公司 合资组建丁公司，设备作价2900万元，然后再由甲公司与 乙公司签订债务重组协议，乙公司用拥有的丁公司的股权 2900万元抵偿甲公债务3000万元。在此方案下，有关各方 的税负为：1、债务人一一乙公司乙公司的税负要分投资和 抵债两步计算。第一步：以旧设备对外投资，取得股权。 其应缴增值税为零，依据同方案一。依据《国家税务总局 关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发 [2000128 8号）规定，企业以经营活动的部分非货币性资 产对外投资，‘应在投资交易发生时，将其分解为按公允价 值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税 处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。”所以，乙 公司在对丁公司投资时，一方面要确认视同销售所得为： 2900-27 00=200 （万元），另一方面，应将长期股权投资的 计税成本确认为2900万元。由此可见，方案二中乙公司的 税负与方案一相同。2、债权人一一甲公司纵观方案二，它 运用了纳税筹划中的一个常规方法：规避不必要的纳税环 节，并且整个税负计算过程均有现行税法支持，似乎既达 到了与方案一相同的经济活动结果，又达到了节稅的目的。 然而，我们只要认真思考一下就会发现，上述筹划建议没 有法律上的可行性。因为方案二的要点在于由乙公司先用 公允价值为2 900万元的设备向丁公司投资，而按《公司法》 规定：除国务院规定的投资公司和控股公司外，公司对外 投资额不得超过本公司净资产的50%.现乙公司已濒临资不 抵债，如何能进行高额的对外投资？既然该方案不可行， 我们必须设计新的方案。在此之前，先要考虑下列问题： 乙公司拟用于抵偿的旧设备是否已被抵押担保？乙公司是 否有自主支配、处置该资产的权利？乙公司是否存在着欠 税？因为我国《税收征收管理法》规定：税收优先于无担 保债权。在上述问题都不存在的情况下，我们寻找新的方 案。首先需要思考的是：在方案一里，甲公司取得的旧设 备系按评估价一进一出，这个过程中并不存在真正意义上 的增加值，从增值税的基本原理上分析是不应产生应缴增 值税的，之所以会产生前述税负，完全是因为作为存货流 转处理时只有销项税额而无进项税额抵扣所致。找到问题 的关键所在后，我们再设计方案三：仍然先由乙公司用该 批旧设备偿还债务，乙公司税负不变。不过，甲公司取得 抵债资产时不是作为存货入账，而是作为取得已使用过的 固定资产入账，并建立卡片账，从而符合288号文规定的 第一项条件。之后，甲公司并不立即以该设备对外投资， 而是采购相关原材料，配备生产技戌人员，用该设备试生 产环保产品（这并不会超越甲公司的营业范围），生产期间 相应计提折旧，这样便符合了 2 88号文