公允价值在企业合并中的运用.doc

公允价值在企业合并中的运用 j71一一南缸科j文2008年第2期知识经济 公允价值在企业合并中的运用 杨琴黄越 (安工业大学经济管理学院) 摘要财政部颁布的新会计准则充分考虑了我国会计准则与国际会计准则的协调与趋同,公允价值是其中一大亮点.本文就公 允价值在企业合并中的运用进行了分析 关键词公允价值同一控制非同一控制企业合并核算原则 我国财政部于2006年2月颁布的新会计准则在公允价值计量方面 取得了突破性的进展,新会计准则颁布了39项新会计准则,其中涉及 公允价值的有22项之多.公允价值计量模式作为一种全新的会计计量 模式,其在我国的企业会计准则的运用中几经反复,如今正式登上了 我国会计计量属性的舞台,成为新会计准则的一大亮点.公允价值这 种全新的会计计量模式不仅体现了会计发展的客观规律,同时也代表 着财务会计未来的发展方向. 为了防止企业滥用公允价值而操纵利润,新准则严格规定了公允 价值的使用前提,也就是公允价值应当能够可靠计量.在具体准 则中主要是在金融工具,投资性房地产,非硎一控制下的企业合并, 债务重组和非货币性交易等方面采取了公允价值.公允价值在具体准 则的运用的过程中,对其适用范围和使用条件都作了明确的规定.这 一 点在企业合并中显得尤其突出. 1公允价值在非同一控制下企业合并中的运用 非同一控制下的企业合并是指参与合并的各方在合并前后不受同 一 方或相同的多方的最终控制.在非同一控制下的企业合并中,为了 如实反映被购买方企业的市场价值,新准则反复强调,如果被购买方 资产,负债的公允价值能够可靠计量,其合并成本要以公允价值为计 量基础. 合并中取得被购买方各项资产(除无形资产外),其所带来的未 来经济利益预期能够流入企业且公允价值能够可靠汁量,应以公允价 值为基础单独作为资产确认;合并中取得的无形资产,其公允价值能 够可靠地计量的,应当单独确认为无形资产并按照公允价值计量.合 并中取得被合并企业各项负债(除或有负债外),履行相关义务预期 会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量的,应以公允价值 为基础单独作为负债确认;合并中取得的被购买方或有负债,其公允 价值能够可靠地计量的,应当单独确认为负债并按照公允价值计量. 以上是新准则对合并中取得被购买方资产,负债的确认原则.从 规定看来,在非同一控制下企业合并中,新准则对取得被购买方的资 产,负债更多地强调以公允价值为计量基础.同时,准则也规定了合 并中购买方为达到企业合并目的支付的合并对价(H企业合并成本) 的计量基础:企业合并成本为购买方为取得对被购买方的控制权而付 出的资产,发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值. 从上述规定来看,新准则规定取得被购买方资产负债以公允价 值计量;购买方所支付的对价也应以公允价值来汁量.在现实交易过 程中,两个公允价值所指的对象不同,因此其价值也不一定完全相 等,两者之间可能存在差额为了规范企业的会计处理,新准则对其 差额也作了明确规定. 在合并中,如果存在合并差额的情况,企业首先应对企业合并成 本及合并中取得的可辨认资产,负债的公允价值进行复核.在复核后 如仍有差额,应按照以下规定处理:①企业合并成本大于合并中取得 被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确认为商誉.②企业合 并成本小于合并中取得的被91句方可辨认净资产公允价值份额的部 分,应计入合并当期损益. 从以上论述,可以把非蚓一控制下的企业合并的核算原则用图 l来表示. 2同一控制下的企业合并 同一控制下的企业合并,是指参与合并的企业在合并前后均受同 一 方或相同多方的最终控制且该控制并非暂时性的. 同一控制下的企业之间由于存在关联方关系,为了防止关联方利 用公允价值操纵利润,新准则对间一控制下的企业合并的会计处理规 匝圈 图1 定要以账面价值为汁量基础.即:合并方在合并中取得被合并方各项 资产,负债应维持其在合并方的账面价值不变,合并中不产生新的资 产和负债.合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于未进行企 业合并支付的对价账面价值之间的差额,不作为资产的处置损益,并 影响合并当期利润表,有关差额应调整所有者权益相关项目.这就有 效地防止了集团公司利用公允价值计量基础,在企业合并中操纵利润 而达到预期目的.因此,同一控制下的企业合并成本核算原则可以简 单地用图2表示. 图2 3结语 从新准则的规定来看,非同一控制下的企业合并,合并双方是独 立的经济利益主体,不受第三方的控制.其合并交易是双方自愿交易 的结果,因此由双方认可的公允价值,并可确认购买的商誉,从而真 实反映被购买企业的公允价值.对于同一控制下的企业合并,企业集 团内两个或多个子公司的合并,并不一定是购买方和被购买方双方完 全出于自愿的交易行为,合并对价也不是双方在公平交易的基础上达 成的结果,