资产收购的税务处理及案例分析(调整计税依据).docVIP

资产收购的税务处理及案例分析 作者：财税培训师 纳税筹划师 肖太寿 ? 一、资产收购的内涵 根据财税〔2009〕59号文件的规定，所谓的资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）以股权支付、非股权支付或两者组合的支付对价形式，购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。在理解资产收购的概念时，要注意资产收购与一般的资产买卖（或资产转让）和企业合并间的区别。 第一，资产收购与一般的资产买卖（或资产转让）的区别。 资产收购是指涉及实质经营性资产的交易，与《企业会计准则第20号———企业合并》第三条所称的业务合并相似，即一家企业必须是购买另一家企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。同时，企业在购买这些资产组合后，必须实际经营该项资产，以保持经营上的连续性。比如，甲企业单纯购买乙企业的机器和设备就不是资产收购，仅是一般的资产买卖或叫资产转让。 第二、资产收购与企业合并的区别。 资产收购是一场企业与企业之间的资产交易，交易的双方都是企业。而企业合并是一场企业与企业股东之间的交易，即合并方企业与被合并方企业的股东之间就被合并企业进行的一场交易。因此，相对于企业合并而言，资产收购不涉及法律主体资格的变更或者法律权利义务的概括承受，可以避免被收购方向收购方转嫁债务。在资产收购中，只要购买方对所购资产支付了合理对价，就不再承担被收购方的任何债务。这样就可有效避免因出卖方债务不如实告知或者发生或有债务带来的债务风险。 二、资产收购的税务处理 根据财税〔2009〕59号文件的规定，资产收购的税务处理分为一般性的税务处理和特殊性的税务处理。两者的税务处理有很大的不同，现分别介绍如下： （一）资产收购的一般性税务处理 根据财税〔2009〕59号文件的规定，资产收购的一般性税务处理应按照以下规定进行处理： 1、被收购方应确认资产转让所得或损失； 2、收购方取得资产的计税基础应以公允价值为基础确定； 3、被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。 基于以上规定可知，在一般税务处理下，资产收购的所得税处理和一般意义上的企业资产买卖交易（资产转让）的税务处理原则是完全一致的，即被收购方按资产的市场价格或公允价值与计税基础的差额确认资产转让所得或损失；收购方如果是用非货币性资产进行交换的，应分两步走，先按公允价值销售确认非货币性资产转让所得或损失，再按公允价值购买资产。由于资产收购不涉及企业法律主体资格的变更，因此，被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。 （二）资产收购的特殊性税务处理 1、特殊性税务处理的条件 根据财税〔2009〕59号文件的规定，资产收购的特殊性税务处理应同时符合以下5个条件： （1）资产收购要有合理商业目的。 （2）资产收购不能以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。 企业如果以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，刻意使资产收购中的股权支付比例符合特殊性税务处理的，税务机关可予以否决。 （3）企业在收购另一家企业的实质经营性资产后，必须在收购后的连续12 个月内仍运营该资产，从事该项资产以前的营业活动。 比如，甲企业购买了乙企业的一个玩具生产车间，如果其在购买后12个月内，将玩具生产线变卖，利用该场地重新购置设备从事服装加工，则不能适用资产收购的特殊性税务处理。 （4）资产收购中受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。 在计算以上75%和85%的比例时要注意两点： 一是在计算受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%应以转让企业原来资产的计税基础进行确定。由于财税59号文本身没有明确计算有关75%比例的资产价值应当使用公允价值，还是计税基础。但从交易过程判断来看，转让企业可能有一部分资产并没有实际参加交易，这部分资产的公允价值是不易合理确定的，而且特殊处理的本意是要延续其计税基础。因此，计算此处有关资产比例前提指标时还是应当以计税基础为数据来源。 二是计算股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，时应以公允价值进行确定。 2、资产收购的特殊性税务处理 根据财税〔2009〕59号文件的规定，符合以上4个条件的资产收购可以选择按以下规定处理： （1）转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定； （2）受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。 总之，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的75%，即通常所说的资产收购应当近似于企业的一个整体资产转让行为，仅涉及少部分营业资产的转让不适用特殊性税务处理。同时，股权支付的金额不低于其交易支付总额的85%。只有以上条件同时满足，资产收购才