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价值链会计研究的几个理论问题 作者：李百兴 一、价值链会计产生的社会经济背景 著名的企业竞争战略专家迈克尔。波特于 1985 年在其所著的《竞 争优势》一书中指出企业有三种基本的竞争战略可供选择：成本领先、 标歧立异和目标集聚。所谓“成本领先”就是追求低成本，所谓“标 歧立异”就是追求差异化，而“ 目标集聚”又分为成本集聚和差异集 聚两种战略。因此，波特的三种基本竞争战略可以归纳为两类：低成 本和差异化，低成本战略是传统的竞争战略，最早可以追溯到 20 世 纪初泰罗的科学管理理论。 然而，20 世纪 90 年代以来，随着网络经济、知识经济和经济全 球化的发展，企业所面临的经营环境和管理模式发生了翻天覆地的变 化。差异化竞争已经成为现代企业最基本的竞争战略，由此产生了新 的竞争模式。首先，企业的竞争核心从提供价低质优的产品竞争转变 为争取客户最大满意度的服务竞争，先进的服务手段已成为企业制胜 的关键。其次，企业的竞争范围从单一企业扩大到价值链，现代网络 技术的发展使得企业管理的范围超越了自身的资源，延伸到了供应 商、分销商和客户。再次，企业竞争的内容也从价格竞争转变为价值 竞争。在工业经济时代，企业的任务就是生产和销售产品，而产品的 价格直接影响到产品在市场上的地位和市场占有率。而在新经济时 代，企业的任务是创造和传递价值，产品生产者与供应商、分销商、 服务商及最终用户之间在价值的生产和实现上相互依存，这与传统的 低成本竞争战略具有较强的理论差异。传统的低成本竞争战略由于强 调企业通过降低产品成本（包括购入成本）来尽可能增加自身的盈利， 因此较易引起产品生产者与供应商、分销商之间在利益分配上的矛 盾，导致他们之间激烈的价格竞争。价值链上的各方都想以最低价格 买人、最高价格卖出产品，结果使成本简单地在上、下游企业之间进 行转移，并增加了最终消费者的商品购买价格，从而削弱了整个价值 链的竞争力。因此，只有使整个价值链都产生增值，才能保证价值链 的竞争力。 差异化竞争战略最先在营销领域产生了作用，使得企业营销观念 发生了较大的变化。营销理论中开始强调产品和服务的个性化，注重 顾客的满意度，并进行渠道协同。人们越来越认识到尽管核心企业和 伙伴 （供应商、各级分销商等）之间不可避免地存在争夺利益的矛盾， 但必须兼顾双方的要求和利益，合作才能长久，利益一边倒是短视的 表现。 企业竞争战略和营销观念的变化必将引起企业管理理论的变化， 会计管理是企业管理的一个核心内容，因此有必要研究基于价值链上 的会计问题，这就是价值链会计。 二、价值链会计的实质 截止目前，学术界对会计的认识可概括为两种基本观点：一种认 为会计是一个信息系统；一种认为会计是一种管理活动。本文认为会 计是一种管理活动，“会计是经济管理的重要组成部分；它是通过收 集、处理和利用经济信息，对经济活动进行组织、控制、调节和指导， 促使人们权衡利弊、比较得失、讲求效益的一种管理活动”（阎达五、 于玉林主编，《会计学》，中国人民大学出版社 2000 年版）。价值 运动是会计管理的对象，价值增值是会计管理的目标。因此，会计也 可以称为会计管理，相应地，价值链会计就是价值链会计管理，或称 基于价值链的会计管理。 价值链会计并非会计学的分支学科，它是传统会计管理在价值链 理论下的延伸。价值链会计与传统会计管理的区别在于，传统会计管 理的对象是单个企业的价值运动，而价值链会计管理的对象是价值链 的价值运动。价值链的概念是由波特于 1985 年在其《竞争优势》一 书中最先提出的。波特将企业的价值活动分为五种基本活动和四种辅 助活动，五种基本活动分别是内部后勤、生产作业、外部后勤、市场 和销售以及服务；四种辅助活动分别为采购、技术开发、人力资源管 理以及企业基础设施。基于这些价值活动，波特建立了企业内部价值 链。事实上，波特的企业内部价值链理论在会计中已有应用，例如作 业管理。但企业内部价值链并非本文所指的价值链，本文所讲的价值 链超越了单个企业的范畴，它是一个价值链联盟，在这个价值链联盟 中，除了有核心企业外，还有供应商、分销商、服务商和客户等。 美国作业成本科技公司及美国供应链局曾联合对何谓价值链进 行了界定：价值链是一种高层次的物流模式，由原材料作为投入资产 开始，直至原料通过不同过程售予顾客为止，当中作出的所有增值活 动都可作为价值链的组成部分。这个定义就将价值链的范畴从核心企 业内部向前延伸到了供应商，向后延伸到了分销商、服务商和客户， 这一点与本文所讲的