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新会计准则下合并商誉的会计核算 【摘 要】2006年2月15日颁布 的〈〈企业 会计 准则》对于不可辨认的资 产一一商誉的会计处理有了明确的规范和 重大变化，新准则赋予商誉全新的内涵，将 商誉从无形资产中分离出来；商誉的确认以 “公允价值”为基础，并且只确认正商誉； 确认后的商誉每年都要进行减值测试，并且 减值不允许冲回。本文试图以新会计准则为 基础探讨商誉会计核算的具体要求以及在 实务操作中所遇到的一些问题。 【关键词】新会计准则；合并商誉；会 计核算；减值测试 商誉历来是会计理论和实务中的重要 问题之一,也是人们争论的主题。新会计准 则出台以来，商誉作为企业重要的无形资源 由于性质的特殊性，其确认、计量方法不同 于一般意义上的可辨认有形资产,使得上市 公司在实际运用中存在更多争议和问题。 一、新准则下商誉的全新内涵 新准则体系中没有专门的具体准则规 范商誉的会计核算。 涉及商誉确认和计量的 主要有《无形资产》、〈〈资产减值》、《长期股 权投资》、〈〈企业合并》、《合并财务报表》等 五项具体准则，随后颁布的应用指南和解释 又进一步明确和充实了商誉核算的相关内 容。综合上述五个相关准则中关于商誉核算 的规定，有五个方面体现了商誉的全新内涵 （一） 商誉从无形资产中脱离出来 根据企业合并准则和无形资产准 则，“商誉是指企业合并成本大于合并取得 被购买方各项可辨认资产、负债公允价值份 额的差额”，其存在无法与企业自身分离， 不具有可辨认性,不属于无形资产准则所规 范的无形资产。因此新准则中涉及的商誉核 算全部为合并商誉。 （二） 只有“正商誉”才得以确认 对于同一控制下的企业合并，“合并方 取得的净资产账面价值与支付的合并对价 账面价值差额，应当调整资本公积；资本公 积不足冲减的,调整留存收益”,该合并方 式以账面价值作为计量基础不会产生商誉。 因此只有非同一控制下的企业合并才会确 认“正商誉”。 （三） 计量属性以公允价值为基础 企业合并中产生的商誉是指“合并成 本大于取得被购买方各项可辨认资产、 负债 公允价值的份额”，即商誉计量要以被合并 企业可辨认资产、负债的重估公允价值为基 础。 （四） 后续计量方法改变 资产减值准则规定：“因企业合并所形 成的商誉和使用寿命不确定的无形资产,无 论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值 测试。”对商誉测试的减值部分，应计入当 期损益，并且一旦确认，不允许冲回。 （五） 商誉单独列示于资产负债表 新准则规定,会计期末,商誉在资产负 债表“资产”栏中单独设立“商誉”项目 予以反映。 二、合并商誉确认的会计处理 按照我国新颁布的企业会计准则 ，涉及 企业合并的会计处理首先应区分是同一控 制下的企业合并，还是非同一控制下的企业 合并。“非同一控制下的企业合并成本与取 得被购买方各项可辨认资产、负债公允价值 份额的差额确认为商誉或计入损益”。 在企 业合并应用指南中，企业合并被划分为三种 形式，即控股合并、吸收合并和新设合并，其 中控股合并的会计处理最为复杂。 （一） 非同一控制下的合并成本 非同一控制下的企业合并，购买方在进 行账务处理时应分别根据准则确定合并成 本以及合并中取得的被购买方可辨认净资 产公允价值的份额，并比较两者之间的大小。 其中合并成本应包括以下三项内容 ：1.购买 方在购买日为取得被购买方的控制权而付 出的资产、发生或承担的负债以及发行的权 益性证券的公允价值；2.为进行企业合并而 发生的各项直接相关费用；3.合并合同或协 议中所约定的未来事项对合并成本的可能 影响金额，但该金额计入合并成本的前提是 在购买日能够合理估计该未来事项很可能 发生并且对合并成本的影响金额能够可靠 计量。 （二） 非同一控制下合并商誉的账务处 非同一控制下的控股合并。该合并方 式下，购买方一般应于购买日编制合并资产 负债表,合并中取得的被购买方各项可辨认 资产、负债应以其在购买日的公允价值计量 长期股权投资的成本大于合并中取得的被 购买方可辨认净资产公允价值的差额，体现 为合并财务报表中的商誉；长期股权投资的 成本小于合并中取得的被购买方可辨认净 资产公允价值的差额，计入合并当期损益, 因购买日不需要编制合并利润表，该差额体 现在合并资产负债表上，应调整合并资产负 债表的盈余公积和未分配利润。 非同一控制下的吸收合并或新设合 并。购买方在购买日应当将合并中取得的符 合确认条件的各项可辨认资产、负债，按其 公允价值确认为本企业的资产和负债；作为 合并对价的有关非货币性资产在购买日的 公允价值与账面价值的差额，应作为资产处 置损益计入合并当期的利润表；确定的企业 合并成本与所取得的被购买方可辨认净资 产公允价值之间的差额，视情况分别确认为 商誉或是计入企业合并当期的损益 有两点值得说明，一是企业合并中