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盈余积累转增资本的所得税处理 ——兼 2013 年 23 号公告解读 资本公积、 盈余公积、 未分配利润 （以下简称盈余积累） 转增资本的税务处理是一个较为复杂的问题，由于企业的股 东既有可能是法人，也可能是自然人，所以这项业务又会同 时会涉及企业所得税和个人所得税两个问题。现行企业所得 税和个人所得税在对盈余累计转增资本的处理上存在理念 上的差异，为税收政策的理解带来很多疑惑，而《关于个人 投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税 问题的公告》 （税务总局 2013 年第 23 号公告）的发布，又 为理解这一政策带来新的困难。本文试图以实例来解释相关 的税务处理，以帮助税务人员和企业财务人员更好的理解这 一税收政策。 一、关于盈余积累 盈余积累这个词， 是税务总局 2013 年第 23 号公告首创 的名词，它包括：资本公积、盈余公积、未分配利润三项内 容，相当于所有者权益去除实收资本项目，或者留存收益加 上资本公积。税务总局之所以将这三项统称为盈余积累是因 为盈余累计是投资者投入资本后，经过一段时间所形成的所 有者权益中超过资本的部分，基本体现为资本的增值部分。 企业会计准则之所以没有用盈余累计这个词，是因为其中的 资本公积与留存收益虽都同属于所有者权益项目，但其形成 的过程和具体用途还存在很大的差异，故不能简单的归为一 类。而这种差异在税收上则反映为享受不同的税收待遇。 资本公积是由企业收到投资者出资额超出其在注册资 本或股本中所占份额的部分和直接计入所有者权益的利得 和损失两部分形成。资本公积股本溢价部分经过股东大会批 准可以转增资本，但不能用于弥补亏损。 盈余公积是企业从净利润中提取，包括法定盈余公积和 任意盈余公积两部分， 法定盈余公积金按照净利润的 10 ％提 取，法定公积金累计额达到注册资本 50 ％以后， 可以不再提 取。任意公积金提取比例由投资者决议。盈余公积由股东大 会批准后可以弥补亏损或转增资本，企业盈余公积转增资本 后的留存部分， 以法定公积金不少于转增前注册资本的 25 ％ 为限。 未分配利润是企业历年已实现、但尚未向投资者分配的 利润，在向投资者分配之前可以作为企业生产经营活动的资 金来源。未分配利润可以用于弥补亏损、转增资本等。盈余 公积和未分配利润统称为留存收益。 资本公积 （除其他资本公积， 其他资本公积属于过渡性， 不能用于转增资本）从来源上看，它是由所有者投入超过股 本的部分形成，从本质上讲应属于投入型资本范畴，它不是 由企业实现的利润转化而来的，与企业的政策生产经营无关， 与资本相关，而留存收益则是由企业的正常经营利润转化而 来。 二、盈余积累转增资本的所得税处理 （一）个人所得税处理 对于使用盈余累计转增资本的个人所得税处理，税法区 分为资本公积转增资本和盈余公积转增资本两类，税法认为 资本公积不属于企业的正常的生产经营所得，用资本公积转 增资本后形成的投资者的持股份额的增加不属于股息红利 所得，不应征收个人所得税。其实这点也可以从资本公积的 形成来看，可以转增资本的资本公积主要是股本溢价，而股 本溢价本身是由投资者投入的资金超过实收资本部分（股 本），将自己投入的资金通过资本公积转增资本的形式再计 入自己的账务中，在这一过程中投资者没有新的增值，当然 也就不存在个人所得税的问题。而使用留存收益转增资本就 不同了，因为留存收益本身就是由企业的经营所形成，直接 来源于企业的利润，使用留存收益转增资本会导致投资者获 取超过投入资本所形成的新的增值，其相当于对投资者进行 了股息分配。与现金股息分配不同的是，留存收益转增资本 使用支付的是股份（或股票）而非现金，在实务中表现为派 发红股。 《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红 股征免个人所得税的通知》 （国税发[1997]198 号）文件规定 也正是因为这个原因才规定对股份制企业用资本