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知识点八　其他特殊项目的审计（第17章） 第一部分、审计会计估计（第17章第1节） 一、责任问题 提示 会计估计的结果与财务报表中原来已确认或披露的金额存在差异，并不必然表明财务报表存在错报，这对于公允价值会计估计而言尤其如此。 二、风险评估程序和相关活动 （一）了解的内容 1.了解适用的财务报告编制基础的要求 2.了解管理层如何识别是否需要作出会计估计（主要程序：询问） 提示 会计估计（特别是与负债相关的会计估计）的完整性，通常是注册会计师考虑的重要因素。 3.了解管理层如何作出会计估计 （二）复核上期会计估计 复核方法 注册会计师应当复核：（二选一★★★） 1.上期财务报表中会计估计的结果； 2.管理层在本期财务报表中对上期会计估计作出的后续重新估计（如适用）。 考虑因素 在确定复核的性质和范围时，注册会计师应当考虑：（2个方面） 1.会计估计的性质； 2.复核时获取的信息是否与识别和评估本期财务报表中会计估计的重大错报风险相关。 复核目的 注册会计师复核的目的不是质疑上期依据当时可获得的信息而作出的判断。（复核上期是为了判断是否与本期的风险相关，不是质疑）（★★★） 复核重点 对公允价值会计估计和其他以计量日情况为基础的会计估计，注册会计师在复核时，可将重点放在获取与识别和评估重大错报风险相关的信息上。（因为是时点金额，可能变化很大） 相关说明 1.会计估计的结果与上期财务报表中已确认金额之间的差异，并不必然表明上期财务报表存在错报。 2.对上期审计中识别出的具有高度估计不确定性的会计估计，或者自上期以来发生重大变化的会计估计，注册会计师可能认为需要进行更加详细的复核。 3.对因记录常规和重复发生交易而产生的会计估计，注册会计师可能认为运用分析程序作为风险评估程序足以实现复核目的。 三、识别和评估重大错报风险（了解内部控制：必须做） （一）估计不确定性 影响因素 与会计估计相关的估计不确定性的程度受下列因素的影响（共6点） 1.会计估计对判断的依赖程度； 2.会计估计对假设变化的敏感性； 3.是否存在可以降低估计不确定性的经认可的计量技术（当然，作为输入数据的假设，其主观程度仍可导致估计不确定性）； 4.预测期的长度和从过去事项得出的数据对预测未来事项的相关性； 5.是否能够从外部来源获得可靠数据； 6.会计估计依据可观察到的或不可观察到的输入数据的程度。 相关说明 与会计估计相关的估计不确定性程度，可能影响会计估计对管理层偏向的敏感性。 （二）高度估计不确定性和特别风险 相关举例 可能存在高度估计不确定性的会计估计的情形很多，比如：（共4点） 1.高度依赖判断的会计估计（如：未决诉讼，多年后判决）； 2.未采用经认可的计量技术计算的会计估计； 3.注册会计师对上期财务报表中类似会计估计进行复核的结果表明最初会计估计与实际结果之间存在很大差异（★★★），在这种情况下管理层作出的会计估计；（一定是“重大的”）（★★★上期估计可变现净值，表明存在很大差异，本期又估计可变现净值） 4.采用高度专业化的、由被审计单位自主开发的模型，或在缺乏可观察到的输入数据的情况下作出的公允价值会计估计。 相关说明 1.特别风险不仅与会计估计是否应予确认或以公允价值计量相关，而且与披露的充分性相关。（金额、披露） 2.如果认为会计估计导致特别风险，注册会计师需要了解与会计估计相关的控制，包括控制活动。（★★） 四、应对评估的重大错报风险 1.确定截至审计报告日发生的事项是否提供有关会计估计的审计证据（决定是否实施进一步审计程序）。 情形 做法 提供审计证据 可能不必追加程序 未提供审计证据 需要实施审计程序（需要较长时间才有进展） 2.测试管理层如何作出会计估计以及会计估计所依据的数据。 3.测试与管理层如何作出会计估计相关的控制运行的有效性，并实施恰当的实质性程序。 4.作出注册会计师的点估计或区间估计，以评价管理层的点估计。 相关概念 注册会计师的点估计或区间估计：是指从审计证据中得出的、用于评价管理层点估计的金额或金额区间。 处理原则 注册会计师应当针对下列两种情况分别予以处理（共2点） 1.如果使用有别于管理层的假设或方法，注册会计师应当充分了解管理层的假设或方法，以确定注册会计师在作出点估计或区间估计时已考虑了相关变量，并评价与管理层的点估计存在的任何重大差异。 2.如果认为使用区间估计是恰当的，注册会计师应当基于可获得的审计证据来缩小区间估计，直至该区间估计范围内的所有结果均可被视为“合理”。（不是所有“可能”的结果） 相关说明 1.注册会计师可以使用有别于管理层的假设或方法。 2.与管理层的点估计存在重大差异，这种差异可能源于： （1）与管理层使用不同但同样有效的假设。 （2）管理层造成的事实错误所致。 3.当注册会计师运用区