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【会计实操经验】新准则下，机器设备安装和运输的处理有何变化

企业销售自产设备并安装和运输，结合《企业会计准则第14号—

—收入》（财会〔2017〕22号，即新收入准则），对于各自的履约义

务如何会计处理？本文结合案例做出分析。

案例

甲公司主要生产、经营燃气锅炉等节能环保设备，2018年1月与

乙公司签订的锅炉购销合同，有如下条款“……设备交付前的保险

费、运输费、搬运费等由甲公司承担。甲公司负责将设备运输至乙

公司指定位置并安装到位，直至设备能够正常使用……”根据以上

合同条款，甲公司发生的安装调试费、运输费金额较大，通常占合

同总成本的19%左右。甲公司将运输任务委托给第三方，则甲公司

支付的运输费是否应计入销售费用？安装费及运费如何税务处理？

会计处理

1.履约义务的判定。

设备的销售、运输、安装是一项履约义务还是几个单项履约义

务，需要根据以下条件判断：

财会〔2017〕22号文件第十三条规定，对于在某一时点履行的

履约义务，企业应当在客户取得相关商品控制权时点确认收入。在

判断客户是否已取得商品控制权时，企业应当考虑下列迹象：

（一）企业就该商品享有现时收款权利，即客户就该商品负有现时

付款义务；（二）企业已将该商品的法定所有权转移给客户，即客

户已拥有该商品的法定所有权；（三）企业已将该商品实物转移给

客户，即客户已实物占有该商品；（四）企业已将该商品所有权上

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的主要风险和报酬转移给客户，即客户已取得该商品所有权上的主

要风险和报酬；（五）客户已接受该商品；（六）其他表明客户已

取得商品控制权的迹象。

第二十六条规定，企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业

会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本

确认为一项资产：（一）该成本与一份当前或预期取得的合同直接

相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确

由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；（二）该成

本增加了企业未来用于履行履约义务的资源；（三）该成本预期能

够收回。

根据上述规定，对设备的安装调试是甲公司应履行的一项实质性

的合同义务。虽然甲公司将运输工作分包给了其他方，但其仍应就

运输环节的履约情况向其采购方承担首要责任。因此甲公司支付给

分包商运输费属于履约成本的必要组成部分，该设备与合同中承诺

的运输或安装具有高度关联性，应一次性全额确认收入。

因此，运输费和安装费是锅炉达到合同指定的状态和场所所必需

的合理支出，是“明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的

其他成本”，在交付前应计入锅炉的成本，到通过验收后随同锅炉

成本的其他组成部分一起转入销售成本，而不是在发生时计入销售

费用。

2.不可单独区分的履约义务的判断。

设备的销售、运输、安装是否可单独区分，是判断单独履约义务

的主要前提。下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合

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同中其他承诺不可单独区分：（1）需提供重大的服务以将该商品

与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户；

（2）该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。

（3）该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。

根据合同规定，由于设备的特殊性，甲方作为专业的锅炉生产、

安装企业，有安装的资质服务，属于乙公司合同要求的安装方，如

果甲方不负责安装直接会对设备的价格产生重大的修订，所以安装

属于设备的高度关联服务，不可以作为单向履约义务。同样，锅炉

的运输需要特殊车辆承运也不可作为单项履约义务。

若本案中不是锅炉这样的特殊设备，而是一般的设备，其安装运

输无需专门定制即可操作，而且其所需要的安装和运输并不复杂，

具有一定的替代性，不需要专门定制。这种情况下，该设备的安装

运输服务就属于可单独区分的履约义务，应分别确认收入和成本。

以上分析，综合运用了新收入准则中，对主要关键词“控制权转

移”“时点履约义务”“合同成本”和“单向履约义务”的理解。

税务处理

需要特别注意，对于设备的安装费，税法上需要分别核算，按照

兼营行为缴纳增值税。根据《国家税务总