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也谈小规模纳税人增值税会计的处理

摘要小规模纳税人是增值税体系的有机组成部分,在增值税纳税人数量中占据了绝对优势,但在市场运行过程中处于弱势,会计处理不合理,税收负担不公平。本文旨在有效保护小规模纳税人权益、促进其健康发展,试图提出改进小规模纳税人增值税会计处理的新方法。

关键词小规模纳税人;增值税会计;核算

1小规模纳税人

根税法规定,小规模纳税人是指从事货物生产或者提供应税劳务,以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主,并兼营货物批发或者零售的纳税人,年应纳税销售额在50万元以下的;或者从事货物批发或零售,年应纳税销售额在80万元以下的且会计核算不健全,不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。小规模纳税人购进货物支付的增值税不允许抵扣,不得使用增值税专用发票。

据统计我国小规模纳税人数量占总数量的90%,创造了大份额的国民财富,为社会提供了大量就业机会。但从税收负担来看,小规模纳税人的税负率固定(即为征收率3%),税收负担相对一般纳税人不公平,会计核算能力不强,处理方法不合理。为了更好地面对新一轮经济危机,促进小规模纳税人做大与发展,发挥吸纳就业方面的优势,规范小规模纳税人会计行为、改进增值税的核算,显得很有必要。

2小规模纳税人增值税的会计处理

现行会计核算制度规定,小规模纳税人增值税核算只需设置“应交税费——应交增值税”二级账户,采用三栏式账页,其贷方发生额反映企业销售货物或提供应税劳务应缴纳的增值税额;借方发生额反映企业已缴纳的增值税额;期末贷方余额反映企业应交未交的增值税额;期末借方余额反映企业多交的增值税额。

由于小规模纳税人购进货物,不得抵扣进项税额,具体会计处理为借记“原材料”等相关科目(含增值税价款),贷记“应付账款”等科目;销售货物时,按规定确定收入(不含增值税)额,并按征收率计算增值税,借记“应收账款”、“银行存款”等科目,贷记“主营业务收入”等科目和“应交税费——应交增值税”科目;申报缴纳增值税时,借记“应交税费——应交增值税”,贷记“银行存款”。操作容易,计算过简。

3目前小规模纳税人增值税会计处理存在的弊端

小规模纳税人增值税计算采用销售额和征收率的乘积作为应纳税额,不得抵扣进项税额。将购进货物所含的增值税税额计入相关成本,使得存货成本中就包含了属于价外税性质的增值税。对于制造业而言,随着生产过程中原材料的耗用,其成本中所含的进项税也一同进入产品成本系统,如同直接人工、制造费用等一并归集和分配,随产品而流转,使其成本高于一般纳税人;在销售环节,又以含进项税额的成本制定价格,再依征收率计征增值税,其价格中变成税上加税,使价格高于一般纳税人。最终,计入成本的这部分增值税税额在计算利润时则与当期销售收入(不含增值税税额)相配比,再抵消部分企业利润,明显不符合会计的一致性、合理性。小规模纳税人增值税会计不能直接反映企业的增值情况。

再者,小规模纳税人销售货物不能开具专用发票,即使经营必须开具专用发票,也只能申请税务机关依“征收率”代开,致使其在激烈的市场竞争中相对于一般纳税人处于双臂不利的地位。同时小规模纳税人的“征收率”即税负率,其税收负担与其经营情况无关,使得其增值税核算形同虚设,税收负担不公平。

4对小规模纳税人增值税会计处理的假设性建议

小规模会计核算制度如果能按照权责发生制原则、配比原则,将购进货物似同一般纳税人,以不含税价入账;以销售成本对应的当月所耗原材料的增值税进项税额计入损益;按不含增值税额的销售额来计算当期应纳增值税。不仅两类企业核算一致,而且有利于税务部门根据一定比例,很容易从损益表的销售收入或毛利中,推算出当期所缴纳的增值税是否合理,使增值税信息能够为税务部门的监督提供帮助。并且根据这一方法来进行增值税会计核算,使两类企业盈利指标具有可比性、报表具有一致性,以解决现存企业会计信息不可比的问题。同时也使小规模纳税人将来转换为一般纳税人,减轻会计核算难度,最大限度地真实反映企业增值税税负水平。

为了真实、公平地反映小规模企业增值税情况,在会计核算上增设“递延增值税进项税额”科目,核算本期发生的增值税进项税额,借方登记本期购进货物或劳务所支付的进项税额,贷方登记按当期销货成本计算的进项税额,借方余额即为期末未售的在产品、产成品等存货所承担的进项税额的金额。贷方发生额即“已售进项税额损益”,期末列于损益表对应项目,作为一项增值税费用,与当期利润配比。

具体会计处理步骤如下:

1)企业在购进货物时,不论是否取得增值税专用发票,均应按不含税价和增值税税额借记“原材料”等科目和“递延增值税进项税额”,贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

2)期末,对“递延增值税进项税额”进行计算分析。根据本期销售成本中所耗原材料的进项税额,借记“已售进项税额损益”科目,贷记“递延增值税进项税额