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两个特殊问题：日考虑递延所得税的问题和先形成非同一控制下企业合并，后形成
同一控制下企业合并。
【例题】甲上市公司（以下简称甲公司）20×7年起实施了一系列股权，具体情
况如下：
（1）20×7年10月，甲公司与乙公司股东丁公司签订协议，协议约定：甲公司向
丁公司定向1.2亿股本公司，以换取丁公司持有的乙公司60%的股权。甲公司定向
的按规定确定为每股5元，双方确定的评估基准日为20×7年9月30日。
乙公司经评估确定20×7年9月30日的可辨认净资产公允价值（不含递延所得税资产
和负债）为10亿元。
公司财务和生产经营决策。以20×7年9月30日的评估值为基础，乙公司可辨认净资产于
20×7年12月31日的公允价值为10.5亿元（不含递延所得税资产和负债），其中公允价值
与账面价值的差异产生于一项无形资产和一项固定资产：
①无形资产系20×5年1月取得，成本为8000万元，预计使用10年，采用直摊
销，预计净残值为零，20×7年12月31日的公允价值为8400万元；
[原账面价值]=8000-8000/10×3=5600。
②固定资产系20×5年12月取得，成本为4800万元，预计使用8年，预计净残值为
零，采用年限平均法计提折旧，20×7年12月31日的公允价值为7200万元。上述资产均
未计提减值，其计税基础与按成本计算确定的账面价值相同。
[原账面价值]=4800-4800/8×2=3600。
甲公司和丁公司在此项前不存在关联方关系。有关资产在该项后预计使用年限、
净残值、折旧和摊销方法保持不变。
甲公司向丁公司后，丁公司持有甲公司在外普通股的10%，不具有重大影
响。
（3）20×9年10月，甲公司与其另一子公司（丙公司）协商，将持有的全部乙公司股
权转让给丙公司。以乙公司20×9年10月31日评估值14亿元为基础，丙公司向甲公司定
向本公司普通股7000万股（每股面值1元），按规定确定为每股20元。有关于
20×9年12月31日，丙公司于当日开始主导乙公司生产经营决策。当日，丙公司每股
收盘价为21元，乙公司可辨认净资产公允价值为14.3亿元。乙公司个别财务报表显
示，其20×8年实现净利润为2亿元，其20×9年实现净利润为1.6亿元。
（4）其他有关资料：
①本题中各公司适用的所得税税率均为25%，除所得税外，不考虑其他因素。
②乙公司没有子公司和其他被投资单位，在甲公司取得其控制权后未进行利润分配，除
所实现净利润外，无其他影响所有者权益变动的事项。
③甲公司取得乙公司控制权后，每年年末对商誉进行的减值测试表明商誉未发生减值。
④甲公司与乙公司均以公度作为年度，采用相同的政策。
要求一：根据资料（1）和（2），确定甲公司合并乙公司的类型，并说明理由；如为同
一控制下企业合并，确定其合并日，计算企业合并成本及合并日确认长期股权投资应调整所
有者权益的金额；如为非同一控制下企业合并，确定其日，计算企业合并成本、合并中
取得可辨认净资产公允价值及合并中应予确认的商誉或计入当期损益的金额。
公司长期股权投资的分录。
【答案】
（1）
该项合同为非同一控制下的企业合并。
理由：甲公司与乙公司在合并发生前后不存在同一最终控制方。或：甲公司与A公司在
前不存在关联方关系。
日为20×7年12月31日
企业合并成本=12000×5.5=66000（万元）
合并中取得可辨认净资产公允价值
=
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