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对盈余管理相关问题的几点思考

【摘要】自二十世纪90年代以来，随着我国资本市场的运行和不断发展，

盈余管理逐渐成为资本市场备受重视的问题。盈余管理是企业在享有选择会计政

策和变更会计估计的自由时，选择使其效用最大政策的一种行为，本文从盈余管

理的涵义和特征、新会计准则中有关企业盈余管理的主要变革、新会计准则对企

业盈余管理的影响等方面，分析了新准则对企业盈余管理的限制及可利用的操纵

空间，以期为管理当局、投资者、债权人、政府监管部门等会计信息使用者正确

认识企业的盈余管理提供帮助。

【关键词】新会计准则企业盈余管理

2006年2月新的会计准则的颁布，体现了与国际会计准则趋同，为投资者

和社会公众提供会计有用消息的理念。新会计制度的在2007年1月在上市公司

的开始实施，适应了市场化改革的需要，适应了中国经济国际化的需耍。同时，

企业利用会计制度和准则的相关条款进行盈余管理大量存在。

一、盈余管理的涵义和特征

（一）盈余管理的涵义

盈余管理是指企业有选择会计政策和变更会计估计的自由时，选择其自身效

用最大化或是企业市场价值最大化的一种行为。盈余管理是借助于会计政策的选

择和会计估计的变更来实现的，盈余管理的目的是得到一种令企业管理当局满意

的财务会计结果，而会计盈余是决定财务成果是否满意的重要参数。因此，企业

管理当局通过选择会计政策和变更会计估计来多计或少计收益、少计或多计费用

与成本来达到盈余管理的目的。盈余管理不同于会计造假。会计造假是企业管理

当局蓄意的欺诈行为，而盈余管理则是一种合法行为。正因为如此，盈余管理表

现出强大的生命力，已成为世界各大公司财务经理们必须掌握的一项基本技能。

（二）盈余管理的特征

盈余管理只是改变会计利润在各会计期间的分布。盈余管理必然会同时涉及

经济收益及会计收益和会计数据的信号作用问题。盈余管理的主体是企业管理当

局。盈余管理的客体是公认会计准则、会计方法和会计估计。盈余管理的目的既

明确又复杂。

二、新会计准则中有关企业盈余管理的主要变革

新《企业会计准则》在充分考虑我国当前的经济环境和会计环境的基础上，

在内容上着重修订了若干业务核算准则。具体来讲，与企业盈余管理相关的会计

准则的变革主要体现在以下几个方面的重大调整中：

（一）存货管理计价方法的变革

《企业会计准则第1号——存货》第十四条规定：“企业应当采用先进先出

法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”即新会计准则在存

货发出的计价方法中取消了后进先出法。上市公司利用变更存货计价方法来调节

当期利润水平的手段不能再被使用，企业应当采用先进先出法、加权平均法或个

别计价法确定发出存货的实际成本。

（二）公允价值的应用

《企业会计准则——基本准则》第四十二条规定，会计计量属性主要包括历

史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值五种。其中，公允价值的应用

实现了我国会计准则的新突破。由于考虑到我国市场经济体制尚未完善，真正意

义上的市场公平交易目前难以实现，新会计准则体系对公允价值的运用还比较慎

重，规定公允价值主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、

债务重组和非货币性交易等方面应用。在有关具体准则中，对采用公允价值计量

的，都有明确规定的限制条件。

（三）债务重组方法的变化

《企业会计准则第12号——债务重组》中规定，将因债权人让步而导致的

豁免或者少偿还的负债确认为债务人利得，计入当期损益，即计入“营业外收入”，

不再计入资本公积。而且明确了只有在“债务人发生财务困难的情况下”，才可以

对获得的债务的让步确认为债务重组利得。这个前提条件在一定程度上制约了对

新准则滥用及不恰当确认债务重组利得，债务重组带来的利润计入营业外收入，

属于非经常性损益。

（四）资产减值准备转回方面

资产减值准备的计提和冲回曾经是上市公司进行盈余管理的常用手段。原来

的会计准则对资产减值转回没有特别的限制，只是规定如果有迹象表明以前期间

据以计提减值的各种因素发生变化，使得资产的可收回金额大于其账面价值，则

以前期间已计提的减值损失应当转回。但是，从2007年开始，《企业会计准则第

8号——资产减值》第十七条明确规定，“资产减值损失一经确认在以后会计期

内不得转回”。即“长期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准

备”