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对新准则下双倍余额递减法的分析研究

一、对现行会计制度下双倍余额递减法相关规范的解读

1.定义解读。所谓双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计

净残值的情况下，根据每期固定资产原价减去其累计折旧后的余额和

双倍的直线法折旧率计算提取固定资产折旧的一种加速折旧方法。财

政部会计司在《企业会计准则讲解2006》（以下简称《讲解》）中规定

双倍余额递减法计算公式为：年折旧率＝2÷预计使用寿命（年）×

100%。笔者现将“预计使用寿命（年）”简称为“折旧年限”，用年折

旧额的简化公式解读双倍余额递减法涵义：

年折旧额＝年初净值×年折旧率＝年初净值×［2÷折旧年限×

100%］＝（年初净值×2）÷折旧年限

上述公式中“净值”即固定资产原价减去其累计折旧后的“余额”

（假定其均未计提减值准备，下同），“净值×2”，即双倍余额。在折

旧率不变的情况下，按净值为基数计提折旧，“净值”和年或月折旧额

将随着折旧提取而不断递减，“双倍余额递减法”由此而得名。

2.计算方法规范。《讲解》提出的双倍余额递减法的计算公式为：

（1）年折旧率＝2÷预计使用寿命（年）×100%；（2）月折旧率＝年

折旧率÷12；（3）月折旧额＝每月月初净值×月折旧率。双倍余额递

减法采用时还有一项附带规定，即在折旧年限内的最后两年，不再按

以上公式计算折旧额，而是按尚未提足的应提折旧额，即将固定资产

净值扣除预计净残值后的余额，在两年内平均摊销，计入折旧。

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二、双倍余额递减法现行计算方法评析

实践中，双倍余额递减法计算折旧额时还分为按月折旧率、月初

净值计算提取和按年折旧率、年初净值计算分月提取两种做法。《讲解》

规定的是前一种做法，即月折旧额＝月初净值×月折旧率；后一种做

法是，年折旧额＝年初净值×年折旧率，月折旧额＝年折旧额÷12。

这样，后一种按年计算的年折旧额与前一种按月计算的全年折旧额总

和就不相等。因为，按照准则规定，提取折旧固定资产价值是以月初

净值为基数计算的，在计提折旧的固定资产原值不变的情况下，由于

每月都计提折旧，因此其净值每月都在减少，而以其净值为基数计提

的折旧额，当然也会逐月递减。其全年折旧总和以年折旧率与年初净

值计提的折旧额相比，当然会减少许多。而且，以月折旧率和月初净

值计提折旧，还存在其他固有缺陷，现举例论证如下：

［例］W公司20×0年12月份购买S数控机床一台，原价6万元，

当月投入使用。经批准在6年内采用双倍余额递减法计提折旧。该机

床预计净残值为1800元（3%）。现试分别采用两种方法计提各期折旧。

（一）采用按年折旧率和年初净值计算分月计提方法：年折旧率

＝2÷6×100%＝33.33%，年折旧额＝机床年初净值×年折旧率；月折

旧额＝年折旧额

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÷12。各年应提折旧额情况如下（见表一）：

表一S机床按年折旧率计算的各年应提折旧情况表

注：①20×5、20×6两年每年应计折旧额＝（11852－1800）

÷2＝5026（元）；②20×1至20×6六个年度每月平均折旧额＝58200

÷（6×12）＝808.33（元）。

（二）采用按月折旧率和月初净值计提方法：（1）年折旧率＝2

÷6×100%＝33.33%；月折旧率＝33.33%÷12＝2.78%；月折旧额＝机

床月初净值×2.78%；20×1年全年各月月初净值和各月折旧额计算如

表二：

表二S机床20×1年各月初账面净值和应提折旧计算表

例中，如果按年折旧率和年初净值计算分月计提，第1年应提折

旧为2万元，每月应提1667元，按《讲解》规定应按月折旧率和月

初净值计提，开始的月份计提的折旧额也是1667元，但从第二个月

开始，由于S机床“净值”因计提折旧而逐月减少，虽然月折旧率未

变，但计提的折旧额却相应减少，导致前几年实提折旧明显减少，而

最后两年又明显增加（见表三“比较”数字）。表三双倍余

额递减法下两种方法计算的折旧额比较表

注：①20×2～20×4各年度按月折旧率和月初账面净值计提折旧

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的计算过程已省略；