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上市公司会计职业判断环境影响因素研究 　　会计职业判断是一种会计行为。从系统论的观点看，会计职业判断是会计判断主体基于一定的环境，为实现会计目标对会计客体实施的一项行为。行为受所处环境的影响，环境因素影响着会计判断主体的认知、动机，也影响着会计客体的多样性、复杂性和不确定性，进而影响会计职业判断的质量。影响会计职业判断的环境因素可以划分为基础环境和其他环境。基础环境是指会计判断主体对会计客体实施职业判断这一会计行为的基本手段，是会计职业判断中连接会计判断主体与会计客体的桥梁。其他环境是相比基础环境而言，对会计职业判断的影响较为间接的环境因素，包括宏观层面的经济、政治、文化环境，也包括微观层面的企业环境。本文以会计规范作为会计职业判断的基础环境，以证券市场、公司治理、内部控制与职业道德作为会计职业判断的一般环境，论述环境因素对上市公司会计职业判断的影响，在此基础上提出了基于系统论原理改善会计生态的政策建议。 　　一、会计规范及其历史变迁 　　会计规范是会计职业判断的基础环境，为会计判断主体界定了判断域和判断点。现有文献对“会计规则”、“会计标准”、“会计法规”、“会计制度”、“会计准则”等术语未作清晰的界定，在会计实务中容易引起歧义和混淆。本文将会计职业判断应遵循的基本尺度或者准绳统称为“会计规范”。根据职能定位的侧重点不同，会计规范包括会计监管规范、会计技术标准、以及会计职业道德规范三个方面。会计监管规范的制定基础是权力和利益，重心是财务报告与会计信息的产权导向和经济后果；会计技术标准的制定基础是理性和逻辑，重心是财务报告与会计信息的决策有用性和如实反映；会计职业道德规范是会计监管规范和会计技术标准的补充和配套，并影响会计监管规范和会计技术标准的效率和效果。我国现行的会计规范体系主要形成于改革开放后的30 多年，本文按照时间顺序，以重大的事件为分界点，将改革开放后我国会计规范体系划分为四个阶段：恢复重建阶段（1978-1992），初步转型阶段（1992-2000），转型深化阶段（2000-2006）以及国际趋同阶段（2006-至今）。 　　（一）恢复重建阶段（1978-1992）1978 年12月，我国进入改革开放的新时期，企业会计制度规范得以恢复和重建。《国营企业工业会计制度》（1980，1985，1989）的实施拉开了我国会计规范恢复的序幕。随后《会计人员工作规则》（1984），《会计档案管理办法》（1984）等陆续出台。《会计法》（1985）将会计规范建设推向了第一个高潮。《会计法》的实施标志着我国政府主导型会计监管体制步入了法制化轨道。随后发布了《中外合资经营企业会计制度》（1985）、《注册会计师条例》（1986）、《总会计师条例》（1990）等，会计规范建设从点到面地展开。产权改革决定着会计改革的大方向。由于上市公司出现较晚，相比私营企业起点较高的外资企业率先打破了高度集中的公有制产权格局，较早地承担了会计技术标准探路者的责任。《中外合资经营企业会计制度》首次提出了稳健性原则，拉开了中国会计规范“标新立异”的序幕，并开创了我国会计技术标准借鉴国际惯例的先河。1992年5月，《股份制试点企业会计制度》发布实施，这是上市公司会计核算及信息披露的初次探索，也是我国会计规范市场化取向改革的前奏。 　　这一时期，产权改革尚未有实质性的突破，会计规范立足于国家宏观管理和企业内部监督，基本上没有触及计划经济的会计规范模式。会计规范的“法条化”特征显著，技术性较弱，会计业务处理完全受会计规范的强制约束，总体上没有出现会计职业判断的空间（仅《中外合资经营企业会计制度》、《股份制试点企业会计制度》涉及）。但是，此时会计理论研究已经跳出了计划经济的藩篱。余绪缨提出应把会计看作是一个信息系统。随后，葛家澍进一步认为，会计应视为一个以提高财务信息为主的经济信息系统。“信息论”的提出为会计规范的转型做了必要的理论准备。 　　（二）初步转型阶段（1992-2000）1992年10月，我国明确了经济改革的市场化取向，产权多元化成为国营企业改革的方向。顺应这一发展，我国适时发布了《企业会计准则》、《企业财务通则》以及13个行业会计制度和10个行业财务制度（简称“两则两制”，1992）。“两则两制”结束了几十年来以高度集中的计划经济为基础的会计制度，影响深远，被业界称为“会计风暴”。经两次修订的《会计法》（1993、1999）强调了单位负责人对会计信息可靠性的责任。在此期间，《外商投资企业会计制度》（1992）（取代《中外合资经营企业会计制度》）、《注册会计师法》（1993）、《会计基础工作规范》（1996）等相继发布实施。随着上市公司的扩容，财务会计信息的需求发生了深刻变化，会计信息质量对于外部人经济决策和投资者权益保护具有了特殊价值。