7非货币性资产交换要点.docVIP

本章学习目标： （一）掌握非货币性资产交换的特征和认定，非货币性资产包括的基本内容以及非货币性资产交换的认定； 　　（二）掌握非货币性资产交换具有商业实质的条件，商业实质的认定条件； 　　（三）掌握换入资产或换出资产公允价值能够可靠计量的情形； 　　（四）掌握不涉及补价情况下的非货币性资产交换的核算； 　　（五）掌握涉及补价情况下的非货币性资产交换的核算； 　　（六）熟悉涉及多项资产的非货币性资产交换的核算。 第七章非货币性资产交换 第一节非货币性资产交换的认定 企业在生产经营过程中，有时会出现这种状况，即甲企业需要乙企业拥有的某项设备，而乙企业恰好需要甲企业生产的产品作为原材料，双方可能通过互相交换上述设备和原材料达成交易，这就是一种非货币性资产交换行为。通过这种交换，企业一方面满足了各自生产经营的需要；另一方面也在一定程度上减少了货币性资产的流出。 一、非货币性资产交换的概念 非货币性资产交换是一种非经常性的特殊交易行为，是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。这里的非货币性资产是相对于货币性资产而言的。所谓货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等；所谓非货币性资产，是指货币性资产以外的资产，该类资产在将来为企业带来的经济利益不固定或不可确定，包括存货(如原材料、库存商品等)、长期股权投资、投资性房地产、固定资产、在建工程、无形资产等。 这里所说的非货币性资产交换，仅包括企业之间主要以非货币性资产形式进行的互惠转让，即企业取得一项非货币性资产，必须以付出自己拥有的非货币性资产作为代价。企业与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠转让，如以非货币性资产作为股利发放给股东，或政府无偿提供非货币性资产给企业等，或在企业合并、债务重组中取得的非货币性资产，或企业以发行股票形式取得的非货币性资产等，均不属于本章所讲的非货币性资产交换的范围。 二、非货币性资产交换的认定 从非货币性资产交换的概念可以看出，非货币性资产交换的交易对象主要是非货币性资产，交易中一般不涉及货币性资产，或只涉及少量货币性资产即补价。一般认为，如果补价占整个资产交换金额的比例低于25%，则认定所涉及的补价为少量，该交换为非货币性资产交换；如果该比例等于或高于25%，则视为货币性资产交换。例如，对于公允价值能够可靠确定的非货币性资产，非货币性资产交换的认定条件可以用下面的公式表示： 支付的货币性资产÷投入资产公允价值（或换出资产公允价值+支付的货币性资产）＜25% 收到的货币性资产÷换出资产公允价值（或换入资产公允价值+收到的货币性资产）＜25% 第二节 非货币性资产交换的确认和计量 一、非货币性资产交换的确认和计量原则 非货币性资产交换，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面金额的差额计入当期损益，但有下列情形之一时，应当以换出资产的账面金额和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认换出资产的当期损益： (1)该项交换不具有商业实质；或者 (2)换入资产和换出资产的公允价值都无法可靠计量。 因此，在确定换入资产成本的计量基础和交换所产生损益的确认原则时，需要判断该项交换是否具有商业实质，以及换入资产或换出资产的公允价值能否可靠地计量。上述应支付的相关税费，是指企业直接为换入资产支付的税费，而企业为换出资产支付的税费不应计入换入资产的成本。 二、商业实质的判断 (一)判断条件 认定某项非货币性资产交换具有商业实质，必须满足下列条件之一： (1)换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同； (2)换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 企业如果难以判断某项非货币性资产交换是否满足第一项条件，则应当考虑第二项条件。 资产的预计未来现金流量现值，应当按照资产在持续使用过程和最终处置时预计产生的税后未来现金流量(因为交易双方适用的所得税税率可能不同)，根据企业自身而不是市场参与者对资产特定风险的评价，选择恰当的折现率对预计未来现金流量折现后的金额加以确定。强调企业自身，是由于考虑到换入资产的性质和换入企业经营活动的特征，换入资产与换入企业其他现有资产相结合，可能比换出资产产生更大的作用，即换入资产与换出资产对换入企业的使用价值明显不同，使换入资产的预计未来现金流量现值与换出资产相比产生明显差异，表明该两项资产的交换具有商业实质。 例如，某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资，假定从市场参与者角度看，该项专利权与该项长期股权投资的公允价值相同，同时假定两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同，但是对换入企