试论合并会计报表中的利润操纵及其对策 毕业论文.doc

试论合并会计报表中的利润操纵及其对策 内容提要：随着企业并购、联营、合资等成为资本市场上的主要运作模式，对外提供合并财务报表成为企业会计准则对每个母公司的基本要求。但是，一些企业管理者为了自身或企业的局部利益（如为了逃避税收、取得股票发行资格、提高股票发行价格、达到配股资格线、获取贷款或避免违反债务契约、向投资者传递某种内部信息等），不惜违反制度，通过各种手段对合并财务报表进行利润操纵。报表使用者通常通过分析上市公司的合并报表获取财务信息，虚假的财务信息会误导报表使用者甚至将致使其做出错误的决策。因此识别企业合并报表中对利润的操纵行为，正确解读合并财务报表，对于报表使用者是至关重要的。本文在对企业利润操纵概念和新企业会计准则进行解读的基础上，对企业合并报表中利润操纵的几种手段进行剖析，并提出相关建议。 关键词 ：合并报表；合并利润；利润操纵；对策 随着我国市场经济体制的建立和现代企业制度的推行，企业国际化、集团化经营不断发展，财政部于2006年2月15日颁布的新企业会计准则，其中《企业会计准则第33号——合并财务报表》及其指南规范了合并财务报表的编制和列报。在实际工作中对有重要意义闽发证券叶信才1）并购的市价成本只由母公司所拥有的资产负债分摊，而少数股东权益仅以账面价值反映在合并报表中；（2）合并报表所产生的商誉属于母公司利益，与少数股权无关；（3）子公司中的少数股东权益一般只列为资产负债表的长期负债，所合并的产权属于控股公司所有；（4）在合并利润表上，少数股东应享有的损益作为合并收益的一个减项。可见，母公司理论将合并主体中的少数股东作为债权人看待了。 （二）所有权理论 所有权理论也称业主权理论。它是一种着眼于母公司在子公司所持有的所有权的合并理论。它认为，母子公司之间的关系是拥有与被拥有的关系，编制合并报表的目的，是为了向母公司的股东报告其拥有的资源并主张采用比例合并法。所有权理论的主要特征为：（1）母子公司的交易及未实现损益，按母公司所持其子公司的股权比例抵销；（2）因收购、兼并而形成的资产、负债的变动以及所产生的商誉，按母公司所持股比例摊销；（3）合并报表上将不会出现“少数股东权益”和“少数股东损益”项目。这种合并财务报表的编制简便易行，但它并不适用于被视为一个合并财务报表整体的企业集团揭示其整个实体的经济状况，通常只用于揭示合资企业的财务状况。 （三）实体理论 实体理论是一种站在由母公司及其子公司组成的统一实体的角度，来看待母子公司间的控股合并关系的合并理论。它强调单一管理机构对一个经济实体的控制。其主要特征为：（1）市价成本分摊到子公司的所有资产和负债项目中（包括少数股东权益）；（2）商誉由子公司的全部市价形成，由所有股权(含多数股和少数股)共享；（3）子公司的少数股作为合并产权的一部分，独立地反映于合并报表的产权部分，而不是作为长期负债列示；（4）少数股东在子公司应该享有的损益，视为合并净收益在不同股东之间的利润分配，应该通过合并利润表予以反映，而不再作为合并净收益的减项。 从我国目前现行的合并财务报表来看比较侧重于母公司理论，但新颁布《企业会计准则—33号合并财务报表》则侧重于实体理论。比如，在该准则第20条规定，子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。 二、合并报表中对利润操纵的手段 我国新会计准则在历经三年的努力后终于2006年颁布实施。这份包括1项基本准则和38项具体准则在内的新的一整套企业会计准则体系已于2007年1月1日率先在上市公司中推行，随后将逐步推广运用到所有企业实践当中。虽然，新准则已经进一步完善了我国的会计制度，有效规避了旧准则存在的缺陷，但是，在实践的检验中，新准则还存在着不足之处，一些企业因此采用各种手段利用会计准则操纵利润，达到相应的目的。 （一）利用内部交易制定转移价格操纵利润 利用内部交易制定转移价格是企业利用合并报表对利润进行操纵的基本手段之一。企业集团内各子公司的日常交易中除了对集团外部进行的交易，还有对集团内部其它企业进行的交易。在对集团内部进行的交易中，交易价格因剔除了市场公允价格的参照而由集团内部自行制定，因此给企业集团提供了进行利润操纵的空间。 1、母子公司间直接制定转移价格 母公司与子公司进行的交易即内部交易，其交易价格通常由母公司和子公司之间直接制定。这是企业集团内部转移利润的重要手段。转移的方法主要有顺销转移，逆销转移和平价转移。 所谓顺销转移即以高于产品成本的价格销售；逆销转移即以低于产品成本的价格销售，这两种方式是企业转移利润或亏损的主要做法。以这两种方式产生的内部利润或亏损，虽然在企业集团编制合并报表时通过抵销分录予以抵销对合并报表并没有影响，但这已达到了转移集团内企业之间的利润或亏损的目的。例如，甲