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资产重组的三种税务处理方案 一、基本案情 某集团公司是一家中国投资公司，持有A公司和B公司100%的股权（股权结构如图1）。A公司现有资产（以机械、设备等固定资产为主）的计税基础为1000万元，公允价值为3000万元。该资产不存在与之相关的债权和负债。集团公司拟将A公司的部分资产以及有关的劳动力一并转移至B公司，实现集团内部资产的重组。 集团公司认为，本次交易为集团内部的资产重组，无需缴纳企业所得税。但在就重组方案与主管税务机关进行初步沟通时与其产生争议，故向华税律师提出咨询。华税律师提出三种税务处理方案，并逐一分析其优劣，供各方参考。 二、三种重组方案的企业所得税分析 企业集团内部进行资产重组最为核心的税务问题就是资产转让所得的企业所得税税负问题。如何在众多税收优惠政策中选择一种最适宜自身企业集团现实状况的重组方案是有效重组的关键前提。目前，资产划转涉及到的企业所得税税收优惠政策主要有： （1）《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号），简称59号文； （2）《财政部、国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号），简称109号文； （3）《财政部、国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税政策问题的通知》（财税[2014]116号），简称116号文； （4）《国家税务总局关于非货币性资产投资企业所得税有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第33号），简称33号公告； （5）《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号），简称40号公告。 （一）方案一：非货币性资产投资 1、方案说明 在集团公司主导下，A公司以其持有的资产入资B公司，取得B公司股权。A公司在投资时取得的溢价分五年计算缴纳企业所得税。 2、法律依据 本方案的税收优惠政策依据的是116号文与33号公告。 根据116号文及33号公告的规定，居民企业以非货币性资产对外投资，应对该非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额确认非货币性资产转让所得，并可以在不超过五年期限内分期均匀计入相应年度的应纳税所得额计算缴纳企业所得税；取得的股权，应以非货币性资产的原计税基础加上每年确认的非货币性资产转让所得逐年进行调整。 3、方案评析 （1）优势 A公司在此次非货币性资产投资过程中获得了明确的企业所得税递延政策，如果A公司在相应年度存在亏损，可以用该项转让所得弥补相应亏损。 此外，116号文与33号公告仅对A公司作出了合规性义务的规定，当A公司在递延年度内转让投资或收回投资，或者注销的，递延的企业所得税一次性汇算清缴，没有对B公司受让的资产限制不能变更实质性经营活动。同时，A公司与B公司应当依照33号公告的规定，对该项交易的投资协议、非货币性资产公允价值评估确认报告、非货币性资产计税基础的情况说明以及工商变更登记资料留存备查，并接受税务机关在递延期内的后续管理。 （2）劣势 A公司尽管获得了非货币性资产转让的企业所得税递延政策，但是A公司在未来五年仍然需要承担高额的企业所得税税负。 同时，A公司以其资产获取了B公司的股权，使得B公司的股东变为A公司和集团公司，股权结构更为复杂。 总之，适用116号文与33号公告的优惠政策的条件并不严苛，税务操作也比较简单，是一种较好的方法。 （二）方案二：资产转让 1、方案说明 在集团公司的主导下，B公司收购A公司的目标优良资产，并以B公司自身的股权作为支付对价，在满足一定条件下可以适用特殊性税务处理。 2、法律依据 该项交易方案适用的税收优惠政策依据是59号文及109号文。 根据59号文关于资产收购特殊性税务处理的规定，资产转让方取得资产受让方股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定，资产受让方取得被转让资产的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定。 3、方案评析 （1）优势 A公司以标的资产换取B公司股权，A公司取得B公司股权的计税基础以被转让资产的原有计税基础确定。这一企业所得税递延缴纳政策并无在五年内分期缴纳的限制。因此，与方案一相比，A公司“当下”的税负成本更低。 （2）劣势 与方案一相同，A公司以标的资产获取了B公司的股权，使得B公司的股东变为A公司和集团公司，股权结构更为复杂。 更重要的是，59号文及109号文规定的资产收购的税收优惠政策的适用条件十分严苛，A公司与B公司若适用特殊性税务处理优惠，还应当在转让资产占比、公司实质性经营连续性等方面满足以下四个条件：（i）被转让的标的资产应当占A公司原有资产的50%及以上；（ii）B公司支付的股权对价不低于该项交易支付总额的85%；（iii）该项交易完成后的12个月内，B公司不得改变标的资产原有的实质性经营活