分期收款方式销售纳税调整例解.docVIP

分期收款方式销售纳税调整例解 2009-2-12 15:32:00????文章来源：财会通讯????【大 中 小】? 【打印】 按照《企业会计准则——收入》的规定，具有融资性质的分期收款 收款期限通常超过3年 销售商品，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值一次性确定收入的金额，合同或协议价款的公允价值与应收合同或协议价款的差额确认为融资收益；而税法规定，企业纳税业务发生的时间为合同约定的收款日且应税收入金额为合同约定分期收取的价款，这无疑将产生增值税及所得税纳税问题。 一、增值税的纳税调整问题 一 “融资收益”应否征收增值税分期收款方式销售商品与其他方式销售商品相比较，其商品在销售时已经发出，但货款是分期收回的，延期收取的货款具有融资性质，其实质是销售企业向购货方提供的信贷，销售方向购货方收取的价款“长期应收款”应包括商品的货款和利息收益，基于实质重于形式要求，会计上在发出商品时将未来分期确认的融资收益从长期应收款中剥离计人“未实现融资收益”，在合同约定的收款日收款时，按实际利率法摊销作为“财务费用”的抵减处理。按《营业税暂行条例》规定，利息收入应征收营业税，相对于增值税而言，利息收入属于非应税劳务，而按《增值税暂行条例实施细则》规定，如一项销售行为既涉及货物又涉及非应税劳务，为混合销售行为，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税。因此，分期收款方式销售商品属于典型的混合销售行为，除商品应纳增值税外，其融资收益应一并征收增值税。 二 增值税对“长期应收款”入账价值的影响《企业会计准则》规定，分期收款发出商品销售商品企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额，应收的合同或协议价款的公允价值，通常应当按照其未来现金流量的现值或商品现销售价格计算确定。当收入按未来现金流量的现值计量时，决定收入计量正确与否的关键因素之一主要取决于未来每期收取货款带来的现金流量，销售商品收取的增值税应否计入“长期应收款”将会对产生纳税影响。分期收款销售商品的未来现金流量应是未来收款过程中预计产生的现金流入扣除产生现金流入所必需的预计现金流出。增值税属于价外税，企业销售商品收取的增值税实质上是为国家代收的款项，收取时扣除当期可予抵扣的进项税额 该增值税已支付给供应商 后以现金方式流出企业，因而，其未来现金流量应为未来收取的价款扣除相应的增值税后的差额，也即不含增值税的商品价款。同时，按《增值税暂行条例》规定，分期收款销售商品的纳税义务发生的时间为按合同约定的收款日期的当天，那么企业就该销售方式开出转移所有权凭证——增值税专用发票或普通发票的时间可以为税法规定的纳税义务发生时间，也就是说，可以按分期收款销售商品合同约定的收款日分次开列增值税专用发票。因而，“长期应收款”账户不包括商品及未实现融资收益的增值税。由于“长期应收款”的入账价值不包括销售商品及未实现融资收益的增值税，其所有权凭证基于税法要求，在发出商品时可以不转移给购货方，而在合同约定的收款日期分次转移，企业应当关注交易的实质而不是形式，在确认收入时应凭合同和商品的出库单确认“长期应收款”、“主营业务收入”和“未实现融资收益”，分期收款时开具增值税专用发票或普通发票，借记“银行存款”，贷记“长期应收款”和“应交税费——应交增值税 销项税额 ”。 二、所得税的纳税调整问题 一 “长期应收款”项目的纳税调整具体又分为以下两种情况： 一是不存在坏账准备情况下的纳税调整。按照《企业会计准则——所得税》的规定，资产的计税基础是企业收回资产账面价值的过程中计算应纳税所得额时按税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，从税法角度考虑，资产的计税基础是假定企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的应有金额 可以税前扣除的金额 。对于分期收款销售商品，会计上在发出商品后，商品的账面价值已一次性结转为“主营业务成本”，而资产负债表上的“长期应收款”是含商品售价和未来融资收益的金额，同时因分期收款销售商品的收款期通常超过3年，税法规定在合同约定的收款日分次结转与收入配比的成本，因此“长期应收款”的计税基础在初始确认时为商品的成本，在持续持有过程的后续计量中，其计税基础为商品的成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计成本后的金额。由于长期应收款的账面价值为含商品售价和未来融资收益的金额，而计税基础是商品的成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计成本后的金额，则导致“长期应收款”的账面价值大于其计税基础，两者的差额会造成未来期间应纳税所得额和应交所得税的增加，产生应纳税暂时性差异，在产生的当期，确认为相关的递延所得税负债，在合同约定的收款日，随收款进度逐期转回。 二是存在坏账准备情况下的纳税调整。“长期应收款”在持有期间进行后