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年报审计调整事项实务解析 　文 嵇大海 　　注册会计师受托对企业年报实施审计程序时，遇到按审计准则要求应予调整 且被审 计单位同意调整，下同 的事项，应实施审计调整程序进行调整。由于年报审计时一般被审计单位新年度 指报告年度次年，下同 账目已经建立且可能已报送过一 次甚至几次新年度的月份财务报表，所以审计调整时已不能在报告年度的账上进行调整，必须在新年度的账上进行调整，但又必须同时对报告年度的财务报表进行调 整。因此这一做法又称为“调本年账、调上年表”，这属于审计业务中难以熟练掌握的业务技术。 　　调整对象、要求和方法 一 资产负债表日后事项涉及的审计调整 　　注册会计师遇到的年报审计调整事项，多数属资产负债表日后调整事项。所谓资产负债表日后调整事项，是指在企业年报资产负债表日至年报批准报出日这一期间发生或发现的、应予调整的、对企业有利或不利事项。 　　1.审计人员发现报告年度的会计差错或其他应调整但未调整的事项，调整对象和要求包括： 1 调整新年度账务; 2 调整报告年度资产负债表的年末数 即年报“期末余额”，下同 、年报利润表的本年数 即年报利润表的“本期金额”，下同 ; 3 其他报表相关项目和报表附注也应作相应调整; 4 从调整报表结束的当月份起，以调整后的上年年报期末数、本年数，直接替代本年资产负债表月报的年初数和本年度 也指报告年度的次年，下同 利润表年报的上年数。 　　2.审计人员发现报告年度以前的重要会计差错或其他应调整但未调整事项，调整对象和要求包括： 1 调整新年度账务; 2 调整报告年度资产负债表的年初数 即“年初余额”，下同 ;利润表的上年数 即年报“上期金额”，下同 ; 3 调整数额涉及年报年末数、本年数的，也应作相应调整。 　　但是，如果作为资产负债表日后事项的审计调整发生在企业报告年度所得税汇算清缴之后，则应当按照财政部、国家税务总局的要求，调整本年度的应纳税所得额和应纳所得税税额，其他调整对象仍同上。 　　3.发现报告年度以前的非重要会计差错或其他非重要的应调整事项，应视同报告年度差错或其他应调整事项处理，只调整年报期末数、本年数，不调整年报年初数和上年数。 　　所谓重要会计差错，是指足以影响财务报表使用者对企业的财务状况、经营成果和现金流量做出正确判断的会计差错;否则，应定性为非重要会计差错。 二 年报批准报出后再对年报进行审计的账表调整 　　注册会计师受托在企业年报批准报出后对企业年报进行审计，比如有些外商投资企业的年报审计、有些特殊行业资质年检，以及企业对外融资的年报审计等，这时发现年报错报时，也应对企业本年账务、上年度财务报表进行调整，但调整内容一般只限于年报的重大错报： 　　1.审计人员发现年报重大错报只涉及报告年度项目并决定调整时，调整对象和要求与资产负债表日后调整事项相同。 　　2.审计人员发现年报重大错报但错报源于报告年度以前交易或事项的，调整对象和要求则与作为资产负债表日后事项的报告年度以前重要会计差错、其他应调整事项相同。 　　3.年报批准报出后审计人员发现年报非重大错报，无论涉及的为报告年度或报告年度之前的差错或其他业务事项，均可视同本年度财务报表错报，不作审计调整，但应当建议被审计单位在审计以后的账务和报表中进行调整。 　　财务报表重大错报的概念范围，与以上“重要会计差错”概念一致，即重大错报是指足以影响报表使用者对企业的财务状况、经营成果和现金流量作出正确判断的错报。 三 中期财务报表审计时发现重大错报的审计调整 　　中期财务报表，是指1至11月份的月报、季报或半年报。 　　1.审计发现中期财务报表的重大错报： 1 只涉及本年的，应调整中期报表的期末数、本年累计数; 2 涉及上年或上年以前的，应调整中期报表的年初数和上期数 指上年同期数 。 　　2.审计时发现中期报表的非重大错报，可暂不调整，但应建议被审计单位在下期账务处理时进行纠正。 四 审计调整对象的特殊情况 　　1.只调整部分报表： 1 如果调整事项不涉及损益，则只调整账务和资产负债表的年初数或期末数，不调整利润表; 2 如果调整事项只涉及损益项目，则只调整利润表相关项目，不调整账务和资产负债表。 　　2.只调表、不调账：对于属审计的重分类调整，比如将应付账款明细科目的借方余额合计调入资产负债表的“预付账款”项目，或者将原利润表中营业外收入项目的部分或全部金额转入营业收入项目等重分类调整，均只须调整财务报表的相关项目，不应再调整相关账务。 　　3.特殊事项：《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》 以下简称28号准则 规定，曲解或者舞弊产生的影响而造成的错报，以及固定资产盘盈等，也应按照前期重要差错调整财务报表的年初数和上年数。 五 基于不同原因的报表调整方法 　　按照调表所基于的原因不同，报表