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第四章 借款费用 段小法 本章考试大纲要求 1.掌握借款费用的范围及确认原则。 2.掌握借款费用资本化期间的确定。 3.掌握借款费用资本化金额的确定。 一、借款费用的概念 借款费用，是指企业因借款而发生的利息及其他相关成本。 借款费用包括借款利息、折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。 【例1】某企业发生了借款手续费10万元，发行公司债券佣金1 000万元。发行公司股票佣金2 000万元，借款利息200万元。其中，借款手续费10万元、发行公司债券佣金1 000万元和借款利息200万元均属于借款费用。但是，发行公司股票属于公司股权性融资性质，不属于借款范畴，相应地，所发生的佣金也不属于借款费用范畴，不应作为借款费用进行会计处理。 二、借款费用的确认原则 企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本。其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。 符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间（一年或一年以上）的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。 【例】甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品，其中，A产品的生产时间较短，为1个月；B产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零3个月。 为存货生产而借入的借款费用在符合资本化条件的情况下应予以资本化。本例中，由于A产品的生产时间较短，不属于需要经过相当长时间的生产才能达到预定可使用状态的资产，因此，为A产品的生产而借入资金所发生的借款费用不应计入A产品的生产成本，而应当计入当期财务费用。而B产品的生产时间比较长，属于需要经过相当长时间的生产才能达到预定可销售状态的资产，因此，为B产品的生产而借入资金所发生的借款费用符合资本化的条件，应计入B产品的成本中。 三、借款费用应予资本化的借款范围 借款费用应予资本化的借款范围既包括专门借款，也包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化；否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。 四、借款费用资本化期间的确定 借款费用资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但借款费用暂停资本化的期间不包括在内。只有发生在资本化期间内的借款费用，才允许资本化，它是借款费用确认和计量的重要基础 （一）借款费用开始资本化时点的确定 借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。 1．资产支出的界定 资产支出包括支付现金、转移非现金资产和承担带息债务形式所发生的支出。 （1）支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出。 【例】某企业用现金或者银行存款购买为建造或者生产符合资本化条件的资产所需用材料，支付有关职工薪酬，向工程承包商支付工程进度款等，这些支出均属于资产支出。 （2）转移非现金资产，是指企业将自己的非现金直接用于符合资本化的条件的资产的购建或者生产。 【例】某企业将自己生产的产品，包括自己生产的水泥、钢材等，用于符合资本化条件的建造或者生产，同时，企业还将自己生产的产品向其他企业换取用于符合资本化条件的资产的建造或者生产所需用工程物资，这些产品成本均属于资产支出。 （3）承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项（如带息应付票据）。 【例】某企业因建设长期工程所需，于20×7年3月1日购入一批工程用物资，开出一张100 000元的带息银行承兑汇票，期限为6个月，票面年利率为6%。对于该事项，企业尽管没有为工程建设的目的直接支付现金，但承担了带息债务，所以应当将100 000元的购买工程用物资款作为资产支出，自3月1日开出承兑汇票开始即表明资产支出已经发生。 2.借款费用已经发生的界定 借款费用已经发生，是指企业已经发生了因购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入款项的借款费用或者占用了一般借款的借款费用。 【例】某企业于20×7年1月1日为建造一幢建设期为2年的住宅楼从银行专门借入款项50 000 000元，当日开始计息。在20×7年1月1日即应当认为借款费用已经发生。 3.为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始的界定 为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，是指符合资本化条件的资产的实体建造或者生产工作已经开始。例如，主体设备的安装、厂房的实际开工建造等。它不包括仅仅持有资产，但没有发生为改变资产形态而进行的实质上的建造或者生产活动。 （二）借