《个人所得税法》的完善.docVIP

《个人所得税法》的完善 　　一直以来，我国《个人所得税法》的改革基本都围绕工资薪金所得免征额展开。近年来，实践改革的动向开始逐步转向税制结构、课税要素等更为基础和宏观的层面。但是，改革的基本进路仍然集中于通过确认并强化征税权力实现对高收入者的调节，而对如何设定征税边界、限制乃至排除征税权力的问题缺乏充分回应。 　　一、《个人所得税法》的两种改革路径 　　以免征额带动整个个税体系的完善曾是个税改革中最易取得社会共识、制度变迁成本最低、社会效应最显著的方式。此后，改革逐步转向税制结构和课税要素层面。从提高免征额、优化超额累进税率结构、扩大所得征收范围到探索构建综合所得课征模式，《个人所得税法》的改革进路从局部税目、税率的调整迈向课税对象、课税方式、征管措施的全面重构，但其基本目标仍然是加大对高收入者的适用力度，强化个人所得税的收入分配调节功能。 　　一方面，免征额的存在使一定低收入人群被排除在征税范围之外，但是随着人们总体收入水平的提高，除非法定的免征额能够随收入水平的变动而适时并恰到好处地相机变动，以抵消收入上涨带来的税负压力，否则免征额对低收入纳税人产生的排除效应将是有限的。在目前免征额标准维持不变的情况下，越来越多的人群将跨越免征额保护线而成为个人所得税的纳税主体，个人所得税普遍征收的固有属性将更加凸显。另一方面，税率结构的优化、综合所得计税模式的建构对高收入者的影响明显大于低收入者，前者增强了个税的累进程度，后者显示纳税人的综合所得和纳税能力，此两项改革措施使原先被低估的高收入者税负尽可能回归到与其真实收入水平相匹配的程度。在目前淡化免征额标准，强化税率结构与计税模式全面改革的背景下，《个人所得税法》集中针对高收入者实施的积极干预，形成了一种扩张型的改革进路。 　　但是，《个人所得税法》的完善还存在另一种进路，即通过设定个税对低收入者的征税边界，为低收入者提供税法意义上的生存权保障，这是一种收缩型的改革进路。两种进路恰恰体现了达成社会分配正义目标的两种方式，即积极税收干预与消极税收干预。前者集中于对高收入者“抑富”，这就需要集中“火力”，“瞄准”对象，避免“火力过猛”以致“误伤无辜”。实践中个税改革通过减少累进级数、拉大累进级距试图趋向于这一目标，但是人为主观的标准设计能否真正“瞄准”对象，并不确定，并且积极税收干预实际能够产生的收入分配调节作用还必须立足于一个基本前提，就是应纳税所得额之间的级数、级距、税率的设计足以对高收入者积聚财富的能力构成制约，但要满足这个假想前提亦非易事。后者集中于对低收入者“扶贫”，不过“扶贫”方式不是直接转移支付，而是通过将收入与特定生存费用支出联系起来，免除为满足生存权需要的收入来源的课税负担，或者是将某项带有生存权保障性质的收入直接减免纳税，笔者统称为《个人所得税法》的减除机制。这种干预方式的关注重心不是收入本身的高低，而是在收入与生活负担进行联系基础上考量潜在纳税人的综合税负能力。 　　二、基于生存权保障的改革路径的价值 　　《个人所得税法》的生存权保障主要体现为一定的减除项目，似乎仅仅涉及微观层面的技术性处理，但是其背后折射出宏观层面公共财政价值目标、公共财政作用机理、公共财政运行原则的理论变迁。从公共财政价值目标看，基于生存权保障的个税改革是实现公共财政人权价值目标的重要途径。公共财政与人权观念的联系在早期的经济学、财政学理论中并不被重视，公共财政的逻辑基础在于弥补市场不足，而非保护人权。然而从历史现实发展看，政府对财政资源的汲取与分配行动对人权目标实现的程度、范围、方式产生重大影响。政府对于实现人权负有最主要的责任，亦具备最强的能力。“保障与促进人权是现代国家财政运行的终极价值与根本目的所在”(周刚志，2005：115)。在此理论变迁的背景下，重新审视《个人所得税法》的改革进路需要考量公共财政的人权价值目标如何在法律中得以彰显。除了通过转移支付给予帮助之外，在目前有限的社会保障及福利服务体系之下，人们自己承担的生存费用支出仍是确保基本生活质量的主要来源，该支出部分在个税上的处理方式对社会成员基本人权保障产生直接影响。因此，完善个税法法定减除机制为人权目标实现提供了极为现实且有效的途径。 　　三、《个人所得税法》生存权保障的局限 　　(一)关于免征额制度 　　《个人所得税法》设计免征额的制度初衷包含对一定生活费用扣除的观念。但是从实质效果看，免征额制度难以担当生存权保障的重任。首先，免征额表现为一个固定的免于征税额。除非法律本身修订，否则该数额维持不变。其次，免征额在更为普遍的意义层面上亦被称为“起征点”。再次，免征额是针对无差别的个体做出的统一制度安排。最后，免征额的制度设计不利于纳税人寻求权利救济。