CSA 1601指南：对按照特殊目的编制基础编制的财务报表审计的特殊考虑.doc

《中国注册会计师审计准则第1601号——对按照特殊目的编制基础编制的财务报表审计的特殊考虑》应用指南 2010年11月1日修订） 一、特殊目的编制基础的定义（参见本准则第六条） 1．特殊目的编制基础举例如下： （1）纳税申报表后附的财务报表所采用的计税核算基础； （2）被审计单位为债权人编制的反映现金流信息的现金收入和支出核算基础； （3）监管机构为满足监管要求作出的财务报告规定； （4）在合同（如债券契约、贷款协议或项目拨款）中作出的财务报告规定。 2．在某些情况下，特殊目的编制基础建立在由经授权或获得认可的准则制定机构制定的或法律法规规定的财务报告编制基础的基础上，并不符合该财务报告编制基础的全部要求。例如，某合同要求按照某个国家或地区的财务报告准则中的大多数而非全部规定编制财务报表。如果这种做法对于业务的具体情况是可接受的，在特殊目的财务报表中描述所采用的财务报告编制基础时，暗示完全遵守了由经授权或获得认可的准则制定机构制定的或法律法规规定的财务报告编制基础是不恰当的。在本段前述的例子中，描述适用的财务报告编制基础可以提及合同中有关财务报告的规定，而非提及某个国家或地区的财务报告准则。 3．在本指南第2段的举例中，即使特殊目的编制基础所依据的财务报告编制基础本身是公允列报编制基础，特殊目的编制基础也可能不是公允列报编制基础。这是因为特殊目的编制基础可能并未遵守由经授权或获得认可的准则制定机构制定的或法律法规规定的财务报告编制基础的全部要求（这些全部要求旨在实现财务报表公允列报）。 4．按照特殊目的编制基础编制的财务报表可能是被审计单位编制的唯一财务报表，这些财务报表可能为其他使用者（除该特殊目的编制基础针对的使用者外）使用。在这种情况下，尽管财务报表被广为分发，但仍然被视为本准则界定的特殊目的财务报表。本准则第十四条和第十五条中的要求旨在避免对财务报表编制目的的误解。 二、承接业务时的考虑 财务报告编制基础的可接受性（参见本准则第九条） 5．对于特殊目的财务报表，预期使用者对财务信息的需求是确定编制财务报表采用的财务报告编制基础的可接受性的关键因素。 6．适用的财务报告编制基础可能包括由经授权或获得认可的准则制定机构制定的用于编制特殊目的财务报表的财务报告准则。如果准则制定机构遵循一套既定和透明的程序（包括认真研究和仔细考虑广大利益相关者的观点），这些财务报告准则将被认为对于编制特殊目的财务报表是可接受的。法律法规可能为特定类型实体规定了管理层在编制特殊目的财务报表时采用的财务报告编制基础。例如，监管机构可能为满足监管要求而作出财务报告规定。在不存在相反证据的情况下，对于此类实体编制的特殊目的财务报表，这种财务报告编制基础被假定为可接受的。 7．如果法律法规或监管要求对本指南第6段提及的财务报告准则作出补充规定，《中国注册会计师审计准则第1111号——就审计业务约定条款达成一致意见》要求注册会计师确定财务报告准则与补充规定之间是否存在冲突，并规定了存在冲突时注册会计师应当采取的措施。 8．适用的财务报告编制基础可能包括合同中作出的财务报告规定，或除本指南第6段和第7段说明的财务报告准则以外的其他来源。在这种情况下，确定财务报告编制基础在业务具体情况下的可接受性时，可考虑该编制基础是否具备《〈中国注册会计师审计准则第1111号——就审计业务约定条款达成一致意见〉应用指南》附录3提及的可接受的财务报告编制基础通常具有的特征。对于特殊目的编制基础，可接受的财务报告编制基础具有的某项特征对于特定业务的相对重要性，需要运用职业判断予以确定。例如，为了确定净资产在销售日的价值，出售方和购买方可能一致认为，非常谨慎地估计坏账准备对他们的需求来说是恰当的，即使与按照通用目的编制基础编制的财务信息相比，这种财务信息可能是不中立的。 三、计划和执行审计工作时的考虑（参见本准则第十条） 9．《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》要求注册会计师遵守：（1）与财务报表审计相关的职业道德要求，包括有关独立性的要求；（2）与审计工作相关的所有审计准则。该准则还要求注册会计师遵守每项审计准则的各项要求，除非某项审计准则的全部内容与具体审计工作不相关，或审计准则的某项要求存在适用条件而该条件并不存在。在极其特殊的情况下，注册会计师可能认为有必要偏离某项审计准则的相关要求，通过实施替代审计程序实现相关要求的目的。 10．在特殊目的财务报表审计中，注册会计师可能需要对如何运用审计准则的某些要求作出特殊考虑。例如，《中国注册会计师审计准则第1221号——计划和执行审计工作时的重要性》规定，判断某事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的。然而，对于特殊目的财务报表审计，