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浅议上市公司关联方交易舞弊及审计策略 浅议上市公司关联方交易舞弊及审计策略 一、关于关联方交易 　　不同的准则以及相关法规对关联方、关联关系以及关联交易的界定都不尽相同，我国财政部2006年颁布的新会计准则《企业会计准则第36号关联方披露》第三条规定：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。第四条进一步明确关联方的具体范围包括：母公司；子公司；受同一母公司控制的其他企业；对企业实施共同控制或重大影响的投资方；合营企业；联营企业；主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员；主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。 　　任何单独的个体不能构成关联方关系。比如说，单独一个企业无法构成关联方；关联方以各方之间的影响为前提，这种影响包括控制或被控制、共同控制或被共同控制、施加重大影响或被施加重大影响。也就是说，控制、共同控制和施加重大影响是关联方存在的主要特征。而关联方交易则是指关联方之间发生转移资源或义务的交易或者事项，而不论该交易或事项是否收取价款。关联方交易在上市公司的日常业务活动中是一种常态行为。 　　本文界定的关联方交易就包含了上述企业在购买或销售商品、购买或销售商品以外的其他资产、提供或接受劳务、担保、提供资金（贷款或股权投资）、租赁、代理、研究与开发项目的转移、许可协议、代表企业或由企业代表另一方进行债务结算、关键管理人员薪酬等在内的所有交易事项。 　　二、关于舞弊的分析 　　舞弊是社会经济中的毒瘤，对经济的良性发展危害重大。根据美国注册会计师舞弊协会的资料显示：美国各类组织由于舞弊导致的损失每年逾4000亿美元，舞弊行为的实施者80%都是组织的高层管理者。如安然事件、施乐事件、世通本文由论文联盟http://www.LWlM.COM收集整理公司舞弊案，对会计界与审计界都产生了深远影响。而我国近年来的系列舞弊丑闻，如绿大地、紫鑫药业等舞弊事件，也给投资者造成了巨大损失，对市场经济的发展产生了负面影响。 　　国内外学者和机构对舞弊的表述各有不同，其中受众面比较广的有以下几种：美国注册会计师协会（AICPA）在《审计准则公告》中将舞弊定义为：舞弊是一种有意识的行为，通常涉及到故意掩藏事实；国际内部审计师协会（IIA）在《内部审计实务》中给出的定义是：舞弊是有目的的欺骗或故意谎报重大财务事实的不诚实行为；《中国注册会计师审计准则第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑》对舞弊的定义为：舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。舞弊是一个宽泛的法律概念，但本准则并不要求注册会计师对舞弊是否已经发生作出法律意义上的判定，只要求关注导致财务报表发生重大错报的舞弊。 　　美国著名的反舞弊专家Albrecht在1995年提出了舞弊三角理论，他认为舞弊行为的发生必然要同时具备三种因素：压力或动机、机会以及合理化解释。对这三种行为的具体解释为：当舞弊者面临的压力非常大时，正好又发现了企业内部控制的缺陷，可以规避内部控制的检查，或者舞弊者就是管理层，可以控制董事会或股东大会，而且舞弊者本身又不具有较高的忠诚度或没有强烈的普世价值观，这些情况同时存在时，舞弊就发生了。比如，根据我国证券法律法规的相关规定，公司必须连续3年盈利才能满足IPO条件，于是，一些没有满足相关条件而又热衷于上市圈钱的企业就采取包装上市手段。发行人为了顺利IPO或取得高发行价，常用的手法是通过关联交易由控股股东、大股东或其他关联方向发行人进行利益输送，达到粉饰业绩的目的。典型的绿大地上市就是利用现行审批制度的缺陷，于上市前虚假注册关联公司，通过和这些皮包公司疯狂倒账来虚构交易，虚增资产7011万元、虚增收入2.96亿元等多种手段，将本是连续3年亏损的企业包装成一家业绩优良的公司，并骗过发审委的审核，从市场中圈得资金3.46亿元并成功登陆深市中小板。 　　虽然不同的人对舞弊有不同的理解，但对于财务报表舞弊而言，其实质都是一样的，即在面对压力，同时又有机可乘，加上自己合理化的解释，然后再通过故意的非法的手段或者行为使财务报表发生错报，以及在披露中隐瞒或虚构事实，以使自己获得一定的利益。 　　三、利用关联方交易舞弊的手段 　　关联方交易就其本身而言是一种合法的商业交易行为，受到法律的保护，但是如果关联方交易过程缺乏公平竞争，就会使得交易性质不公允，从而影响到资本市场健康发展，并严重危害投资者利益。虽然关联方交易具有隐蔽性和多样性特征，但是鉴于财务报表相互勾稽关系，利用关联方交易舞弊的落脚点不外乎资产、负债、收入、费用要素以及财务报表披露方面。具体来看，关联方交易舞弊的手段主要可以归纳为以下几类。