利息资本化之探讨.PDFVIP

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利息资本化之探讨

利息資本化之探討— 兼論財務會計準則公報第三號之爭議 壹、前言 資產之成本應包括使其達到可用 (或可售)狀態及地點之一切必要而合理之支出。 若資產須經一段購建時間始能達到可用狀態及地點,則此段期間內為該資產支出款項而 負擔之利息 ,乃為取得資產成本之一部分 ,不宜做為期間費用而應予資本化。如此處理 之目的,在使資產之取得成本更能反映企業投資於該資產之總成本,並使資產相關成本 得於其提供效益期間分攤,以符合收入與費用配合之原則。 一般而言 ,資產之成本以實際發生者為限。就自建資產 (註一)而言 ,欲辨識實際 之工料製費等支出較無困難 ,而實際利息支出之決定則較為不易。主要原因在於 :企業 可用資金中,自有資金並無利息成本 ,借入之資金通常必須負擔利息 ,但不同來源之借 入資金成本可能各異 ,且企業對於各種不同來源之資金通常統籌規劃運用,因此欲明確 辨認用於自建資產之資金係自有資金或何筆借入資金 ,及其實際利息負擔究為若干 ,實 有執行上之困難。 目前我國財務會計準則公報第三號 以下簡稱第三號公報或公報 解決前述困難所採 ( ) 用之方式大致上為: 計算實際發生之利息 , 設算自建資產支出款項之利息 , 以 (1) (2) (3) 與 二者中之較小者認定為自建資產支出款項之利息成本,成為資產成本的一部 (1) (2) 份。前述第 項以「設算」稱之,乃因其係於「自建資產之每元支出款項均需負擔利息」 (2) 註二 之假設下配合適當之利率所計算之利息 。若設算之利息大於實際發生之利息,則 ( ) 表示自建資產之支出至少有部分係動用自有資金 ,該部分資金無須負擔利息,故資本化 利息以實際發生之利息為準;若設算之利息小於實際發生之利息,則表示借入之資金除 用於自建資產外尚有部分用於他途,故不應將全部實際發生之利息均計入自建資產成 本,資本化利息以設算之利息為限。 以上所述處理方式並非完全無瑕疵 ,例如當設算利息大於實際發生之利息時,正常 營業或其他用途可能亦使用部分借入資金 ,但卻將全部借款利息資本化;又如設算利息 小於實際發生之利息時,自建資產之支出中亦有可能部分係使用自有資金而無利息負 擔,但卻將「假設每元支出均需負擔利息」之設算利息全部資本化。惟在自建資產之「實 際利息負擔」難於辨認之情況下,如此處理應屬合理而可接受。 註一:財務會計準則公報第三號中規定之應將利息資本化之資產包含數項 ,自建資產僅 為其中一項,本文之重點不在探討何種資產之利息應予資本化 ,為方便有關利息 資本化其他問題之分析,故以自建資產為代表討論之。 註二:需扣除預收貨款及政府捐助款,參閱本文貳、一之 之說明。 3. 1 於比較實際發生之利息與設算利息以決定資本化利息之過程中,實際利息之決定爭 議較少 ,而設算利息之決定在實際應用上則有若干問題值得深入探討。本文將配合新修 訂之財務會計準則公報第三號條文及釋例,對相關問題加以闡述分析,並提出若干建 議 ,期使利息資本化在維持其原有精神下能有效執行,且不偏離資金運用之實際情況。 貳、應資本化利息內涵之解析 前述 「設算利息」在公報中稱為應資本化之利息。而應資本化之利息金額僅限於在 資產購建期間為支付該項資產成本所必須負擔之利息。換言之 ,此項應予資本化之利 息,須為若不購建該項資產即無需負擔之利息 ,簡稱「可免利息」。公報中規定應資本 化利息之計算方式為:購建該資產所發生之累積支出平均數乘以資本化利率。 計算利息之一般公式為:利息=本金×利率×期間。就自建資產利息資本化而言 , 上述公式中之本金可以「為資產購建而支出之款項」取代;期間即為「購建資產之期間」; 而利率則指支出款項之資金成本。由公報對資本化利息計算方式之規定與利息之一般計 算方式比較可知;累積支出平均數與支出款項及購建期間有關,而資本化利率則與資金 成本有關,二者一旦決定,資本化利息之設算即可完成。 一、累積支出平均數之概念 自建資產之支出通常並非

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