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商业银行低债资产会计及税务处理抵债资产是商业银行的特殊资产，是银行依法行使债权或担保物权而受偿于债务人、担保人或第三人的实物资产或财产权利，是商业银行处理不良信贷资产的重要手段之一。关于抵债资产的会计处理，2005年财政部发布的《银行抵债资产管理办法》(以下简称办法)作了明确具体的规定，2006年财政部发布的《企业会计准则――应用指南》(以下简称准则)在“抵债资产”会计科目中规范了抵债资产取得、持有及处置等的会计处理。准则和办法的根本分歧在于抵债资产入账价值的计量、持有期间收益成本的处理等，这种不同依据的处理影响了会计信息的可比性。而抵债资产会计处理与税务处理间的差异也导致了银行损益计算和应纳税额计算的差异。 一、商业银行抵债资产的会计处理 (一)抵债资产的取得准则规定，企业取得的抵债资产，按抵债资产的公允价值，借记“抵债资产”科目，按相关资产已计提的减值准备，借记“贷款损失准备”、“坏账准备”等科目，按相关资产的账面余额，贷记“贷款”、“应收手续费及佣金”等科目，按应支付的相关税费。贷记“应交税费”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。如为贷方差额，应贷记“资产减值损失”科目。 办法规定，银行取得抵债资产时，按实际抵债部分的贷款本金和已确认的表内利息作为抵债资产入账价值。银行按抵债资产入账价值依次冲减贷款本金和应收利息。银行在取得抵债资产过程中向债务人收取补价的，按照实际抵债部分的贷款本金和表内利息减去收取的补价，作为抵债资产入账价值；如法院判决、仲裁或协议规定银行须支付补价的，则按照实际抵债部分的贷款本金、表内利息加上预计应支付的补价作为抵债资产入账价值。抵债金额超过债权本息总额的部分，不得先行向对方支付补价，如法院判决、仲裁或协议规定须支付补价的，待抵债资产处置变现后，将变现所得价款扣除抵债资产在保管、处置过程中发生的各项支出，加上抵债资产在保管、处置过程中的收入后，将实际超出债权本息的部分退给对方。抵债金额超过贷款本金和表内利息的部分，在未实际收回现金时，暂不确认为利息收入，待抵债资产处置变现后，再将实际可冲抵的表外利息确认为利息收入。除法律法规规定债权与债务关系已完全终结的情况外，抵债金额不足冲减债权本息的部分，应继续向债务人、担保人追偿，追偿未果的，按规定进行核销和冲减。 无论准则还是办法，对银行为取得抵债资产支付的抵债资产欠缴的税费、垫付的诉讼费用和取得抵债资产支付的相关税费均计入抵债资产价值。 笔者认为，抵债资产以公允价值计量，贷款损失准备将用来弥补抵债资产入账价值与原贷款本金余额之间的损失缺口，在抵债资产收取阶段即对抵债资产入账价值与原债权账面价值的差额部分进行相关损益的确认计量。明确区分核算贷款转为抵债资产发生的损益和抵债资产处置损益，遵循权责发生制的会计基础，反映的会计信息更为明晰。关于抵债资产入账价值与所抵偿债务的本金与利息、应支付的相关税费之间差额的处理，准则不再将此差额确认利息收入，而是冲减资产减值损失，实际上给商业银行提供了税收优惠，减少了商业银行利息净收入，进而减少应缴的营业税，但对所得税没有影响。 需要注意的是，对银行依法取得并准备按有关规定进行处置的股权投资，准则中没有涉及，应按《银行抵债资产管理办法》处理，即将债权转为股权的，应将因放弃债权而享有股份的公允价值确认为股权投资，重组债权金额(包括本金及欠息)与股权投资之间的差额，冲减资产减值准备，资产减值准备不足以冲减的部分，计人营业外支出；冲减资产减值准备后仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。未对重组债权计提资产减值准备的，重组债权金额与股权投资之间的差额计入营业外收支。但由于抵债资产持有期限的规定，这类股权不能作为长期投资，而要作为交易性金融资产进行核算。 (二)抵债资产的保管抵债资产收取后原则上不能对外出租。因受客观条件限制，在规定时间内确实无法处置的抵债资产，为避免资产闲置造成更大损失，在租赁关系的确立不影响资产处置的情况下，可在处置时限内暂时出租。准则规定，抵债资产保管过程中发生的费用计入其他业务成本；抵债资产未处置前取得的租金等收入计入其他业务收入。办法规定，抵债资产保管过程中发生的费用计入营业外支出；抵债资产未处置前取得的租金等收入计入营业外收入；处置过程中发生的费用，从处置收入中抵减。二者的主要区别在于持有期间产生的收入是否属于营业额。按照准则的规定，抵债资产持有期间取得的收入将增加商业银行的营业额，进而增加营业税，这也体现出要求银行收取抵债资产后应及时进行处置，尽快实现抵债资产向货币资产有效转化的初衷。 (三)抵债资产减值准则和办法对抵债资产减值的处理方法相同。银行应当在每季度末对抵债资产逐项进行检查，对预计可收回金额低于其账面价值的，应当计提减值准备。如已计提减