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浅谈可供出售金融资产会计处理一、可供出售金融资产的会计处理 （一）可供出售金融资产的初始计量 企业在活跃市场上购入的有报价的股票、债券和基金等金融资产，基于风险管理需要且有意图将其作为可供出售金融资产的可划分为此类；持有意图不明确，或者持有期限长短不确定的，也可以划分为可供出售金融资产。在初始计量时，应按可供出售金融资产的公允价值和交易费用之和计入入账价值，其中，可供出售债务工具投资的交易费用要另计入“可供出售金融资产――利息调整”科目，实际支付款项中包含的利息，应当确认为应收项目；权益工具投资中已宣告但尚未发放的现金股利也应当确认为应收项目。 （1）取得可供出售权益工具投资 借：可供出售金融资产――成本（公允价值与交易费用之和） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款等 （2）取得可供出售债务工具投资 借：可供出售金融资产――成本（面值） 可供出售金融资产――利息调整（差额，也可能在贷方） 应收利息（实际支付的款项中包含的利息） 贷：银行存款等 （二）可供出售金融资产的后续计量 可供出售金融资产后续按照公允价值进行计量，且公允价值变动计入资本公积。在其持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。其中，可供出售金融资产中的债务工具，比如付息债券，要在资产负债表日按照期初摊余成本和实际利率计算投资收益，并摊销利息调整金额。 借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息） 可供出售金融资产――应计利息（到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息） 贷：投资收益（债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 可供出售金融资产――利息调整（差额，也可能在借方） （三）可供出售金融资产减值损失的会计处理 一是可供出售权益工具投资的减值损失会计处理。可供出售权益工具投资的减值损失，应当根据初试投资成本和可收回金额孰低法确认。因为可供出售金融资产的未来现金流量的现值难以估计，所以可收回金额是指其公允价值减去处置费用后的净额。又因可供出售金融资产按公允价值进行后续计量，其账面价值中已经包含了取得该投资后公允价值变动的影响，所以一般情况下，可供出售金融资产不需要计提减值准备。但是现行准则规定了九种金融资产发生减值的客观证据，如果在资产负债表日，可供出售金融资产出现任一减值迹象，就需要进行减值测试，计提减值准备，之前计入“资本公积――其他资本公积”科目的公允价值变动额应全部转销，计入“资产减值损失”。 ［例1］南湖公司2009年3月12日购入文昌上市公司的股票100万股作为可供出售金融资产，每股10元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付相关费用1万元。4月18日，收到现金股利50万元。6月30日每股公允价值9.6元，9月30日每股公允价值为9元，公司预测该股票的价格下降是暂时的。12月31日，股价急剧下跌到6.3元，由于得知文昌公司上半年亏损严重，预测股价近期不会反弹，很可能会继续下跌。南湖公司对外提供季度财务报表。该可供出售金融资产出现减值迹象，进行减值测试，如表1所示。 2009年12月30日，公允价值较6月30日的公允价值下降了270万，但是确认的资产减值损失应为321万，即当日可收回金额630万与初始投资成本951万的差额，计入“资产减值损失”科目，计入资本公积的因公允价值下降形成的累积损失51万，应当予以转出。如表1所示： 二是可供出售债务工具投资的减值损失会计处理。可供出售债务工具投资的减值损失通过比较其摊余成本和公允价值来确定。可供出售债务工具投资持有期间的利息收入需要用摊余成本和实际利率进行计算，并摊销初始计量时计入的利息调整金额，最终得出债券的摊余成本。而可供出售债务工具投资价值在资产负债表日又要用公允价值反映，这就有可能会出现其账面价值与摊余成本不一致的情况。所以在可供出售金融资产后续计量时，要将摊余成本和公允价值比较后的差额同时计入资本公积或资产减值损失，并且在计算减值损失时，首先应将计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累计损失转出，计入当期损益。 ［例2］2008年1月1日南湖公司支付价款1542.36万元购入文昌公司发行的3年期公司债券。面值为100元每张，共计15万张，票面年利率4%，实际年利率为3%，利息每年末支付，本金到期支付。南湖公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。 2008年末，债券公允价值为每张98元，南湖公司预测为暂时性下降。2009年，文昌公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付利息。2009年12月31日，该债券的公允价值下降为每张90元。南湖公司预计会继续下跌。2010年1月20日将该债券全部出售，收到款项1335万存入银行。