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司法会计鉴定中函证程序创新思索 　 【摘要】 函证程序是司法 会计 鉴定中重要的鉴定程序，但由于司法会计标准的缺失，实践中大多数函证程序继续沿用报表审计的操作模式， 影响 了鉴定结论的真实性，客观上需要对函证进行流程再造。笔者主张结合鉴定的诉讼活动属性，适用各部门诉讼法，以司法调查名义控制函证的发出与收回，提高函证的程序价值。 　　【关键词】 司法会计鉴定；函证程序；流程再造 　　 　　在司法实践中的大量案件尤其是民商事案件的司法会计鉴定中，函证程序广泛 应用 于与涉案单位某一财务会计事实有关的日常经营的往来账项、投融资事实、债权债务事实等等的查证，函证对象既涉及个人又涉及 企业 、单位及其他组织。通过该程序获取的鉴定证据呈现量多、面广的特点。司法会计鉴定下函证程序的 法律 依据是《 中国 注册会计师审计准则》第1312号的规定：函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露的项目信息，通过来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。由于司法会计标准的缺失，实践中大多函证程序继续沿用报表审计的操作模式，没有考虑鉴定发生在诉讼过程中，是一种诉讼活动的特殊性。程序效果低下，程序模式需要改造，程序价值亟待挖掘。 　　 　　一、现行函证程序模式的困惑 　　 　　现行函证程序依据的是审计准则的规定，所设计的函证程序基础是针对会计报表审计。因函证程序获得的证据系外部证据，一般地讲，外部证据的客观性好于内部证据，并且可以同内部证据相印证，因此，审计准则将函证作为重要的程序制度给予了高度的重视，在 理论 上是 科学 、必要的。但在司法会计实践中，函证程序价值困惑比报表审计更加凸显，表现在以下几个方面： 　　 　　（一）回函率过低甚至为零，导致肯定式函证无结果或否定式函证结果不可信 　　回函率低的原因是：函证程序的法律依据是由中注协制定、财政部颁布的，相当于部门规章的审计准则，该准则仅仅规定了被函证对象的协助与配合的义务，而没有规定违反义务的法律责任，更没有赋予会计师事务所对不回函行为的制裁权。由于被函证对象选择回函在人、财、物上的较大花费与选择不回函不受任何追究的博弈格局，使得回函的法定义务在事实上落空了。尤其是司法会计中的函证，被询证方因为顾虑回函会留下证据而卷入纷争，不回函成为普遍的态度和选择。 　　 　　（二）仅以收到的回函认定交易事实，对未收到的回函或有重大遗漏的询证函，未能执行必要的替代程序 　　证据学上有“孤证不能证明事实”的理论，即使收到回函，还需与其他证据如合同、发票或发货单等核对一致方能认定交易事实。 毕业论文 　　还有未回函的应收账款，未取得海关报关单、运单、提单等外部证据，仅根据公司内部财务会计处理证据便确认公司应收账款的发生额或余额也是不扎实的。 　　 　　（三）在函证发送和回收控制上的 问题 　　未能对传真过来的确认函进行证实或允许被鉴定单位自己发送并回收询证函。给被鉴定单位的舞弊提供了机会，降低了程序价值。这在报表审计中的教训都是不胜枚举的，如普华永道会计师事务所对G外高桥2006年的纠纷及中天勤会计师事务所对银广厦的审计失败等都出在函证的控制问题上。 　　 　　（四）向银行等 金融 机构函证，虽回函有保证，但每件200元的收费使得函证程序实施成本过高 　　实践中，鉴定人员普遍降低了函证的抽样样本量，加大了抽样风险，影响了鉴定结论的真实性。 　　 　　二、司法会计中函证程序的诉讼本质 　　 　　司法会计中的函证涉及未决案件的会计法律事实，函证是鉴定机构及其指定鉴定人获取鉴定证据，确认司法会计事实的重要 方法 和手段之一。关于鉴定机构及其指定鉴定人有无司法调查权，在理论及实践上皆有异议，笔者持专门性鉴定范围内有限司法调查权的肯定意见。 　　 　　（一）从法理上看 　　司法机关委托鉴定的实质不仅是需要鉴定结论一个结果，更重要的是通过委托鉴定发生了司法调查权授权，将原本属于当事人或司法机关的调查取证权因司法人员对专门性问题的知识和能力的限制，赋予鉴定机构及鉴定人，实施必要的专业调查取证程序和方法，以得出全面、真实、合法的鉴定证据，并在此基础上推导出鉴定结论。尤其是司法会计鉴定，其结论所依据的鉴定证据种类多，数量大，专业性强，客观上需要调查权。 论文代写 　　 　　（二）从司法实践看 　　无论是侦察起诉环节还是审判阶段，办案所获得的司法会计证据均是零散的、偶然的、片面的，数量上是及其有限的，仅仅依据这些证据得出的鉴定结论是不科学，不真实的。 　　 　　（三）从法律依据上看 　　虽然，刑事诉讼法及行政诉讼法都没有明确规定，但1991年及2007年新修订的《民事诉讼法》都在第七十二条第二款规定：“鉴定部门及其指定的鉴定人有