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合伙企业在缔约国双方具有不同纳税地位情形法律地位分析 　当涉及对合伙人与合伙企业之间因不同法律关系产生的所得课税时，有的国家如比利时、英国、法国、意大利等承认合伙人与合伙企业之间发生的各种债权债务关系(以下简称“交易关系”)，如向合伙企业提供劳务、贷款、租赁、转让财产等，合伙人由此从合伙企业取得的所得，一般称为特别报酬。该酬金由合伙人直接纳税，所得性质取决于各种特定的法律关系，合伙企业可以将支付给合伙人的这些款项予以列支。另有一些国家在税收上并不承认合伙人与合伙企业之间的交易关系，例如德国、荷兰、卢森堡、奥地利等。合伙企业支付的报酬被视为合伙人的营业利润所得，在合伙企业层面不能列支。①另外，合伙企业营业利润之课税也因其不同纳税地位而不同。由于这些对合伙企业与合伙人之间交易关系的不同规定，在适用双边税收协定(以下简称“协定法”)时，就不可避免地产生所得定性的冲突，导致双重征税或者不征税。本文着重论述合伙企业在缔约国双方具有不同的纳税地位的两种情形下的跨国所得课税问题。首先探讨合伙企业所在地国一方认为合伙企业本身是纳税主体而合伙人的居住国一方认为合伙企业是纳税虚体的情形，接着讨论合伙企业所在地国一方认为合伙企业是纳税虚体而合伙人居住国一方认为合伙企业是纳税主体的情形，最后扼要阐述对我国的启示以及我国在这两种情形下的立场。 论文代写 一、合伙企业在其所在地国一方被视为纳税实体而在合伙人居住国一方被视为纳税虚体 当合伙企业所在国将合伙企业视为纳税实体而合伙人居住国将其视为纳税虚体时，合伙人居住国认为合伙人应对所得承担无限纳税义务，而合伙企业所在地国则认为合伙企业要对所得承担无限纳税义务，究竟应由谁对这些所得承担纳税义务？以下从协定法上的营业利润、合伙企业的所得及特别报酬的角度加以分析。 (一)协定法中的营业利润 因许多国家的双边税收协定(以下简称“协定”)都是借鉴OECD《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》(以下简称“《范本》”，协定及《范本》中的规定以下简称“协定法”)缔结的，在此即以《范本》为例。《范本》第6”21条(以下简称“分配规则”)对合伙企业所得形式从协定法上作了规定。《范本》第7条规定了“营业利润”，合伙企业从事工商经营获得的所得属于协定法上的营业利润。②2000年对《范本》进行修订时，由第3条第1款第3项对如何理解“企业”作了规定，“企业”是指“开展任何营业活动”。该定义涵盖了属于《范本》原第14条下的独立个人劳务，自由职业活动也因此归属“企业”概念之中，并不依赖该用语在国内法上的含义，因而将第14条删去。另外，《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本注释》(以下简称《范本注释》)认为，判断一个活动是否在企业的范围内执行，或该活动本身是否构成一个企业，“通常是按照缔约国双方国内法有关规定来解释的”。③《范本》第3条第1款第3项并非试图对“企业”用语给一个穷尽的定义，该款第8项对用语“营业”作了规定，它包括从事专业性劳务或其他独立性活动。如果协定是根据2000年《范本》及其以后版本缔结，那么第14条所规定的“独立个人劳务”所得和第7条所规定的企业活动所得就没有区别了，这两种所得都属于第7条的营业利润。 但《范本》第7条没有对“营业利润”这个概念作详细定义，根据第3条第2款，如果协定没有规定自己的定义，在适用国内法之前，须联系协定上下文来解释，那么就应注意第7条第7款，该款规定：利润中如包括有本协定中其他各条单独规定的所得项目时，本条规定不应影响其他各条的规定。因而首先必须对其他各条单独规定的所得形式作出解释。④从事不动产、船运、内河运输、空运获得的所得，股息、利息、特许权使用费，财产收益以及其他所得并不属于“营业利润”。根据《范本》第6条第2款第2句，附属于不动产的财产，农业、林业所使用的牲畜和设备也属于不动产。可知，那些不属于前述所得范畴的独立劳务所得就属于营业利润。如果协定没有规定如何定义营业利润，为了得到更精确的定义，则可以按照缔约国一方的国内法来解释。 关于什么是企业或营业活动的执行，也可以适用缔约国一方的国内法来解释。合伙企业所从事的活动属于《范本》第7条意义上的活动，因而获得营业利润。土地、林业活动或者仅对财产进行管理的合伙企业则不包括在内。如果所得是因自由职业活动而获得，只要是适用2000年及以后的《范本》，就属于第7条调整。如果协定是根据2000年前的《范本》所缔结，那么，自由职业或者独立劳务所得由第14条调整，而不适用第7条。 毕业论文 (二)合伙企业所得 关于合伙企业的所得，必须就合伙企业本身持有的所得与向合伙人分红的所得加以区分。因为按照合伙企业所在地国法律，合伙企业积累、持有的利润由合伙企业纳税，向合伙人支付的分红则由合伙人承担纳税义务，至于合伙企业在哪里取得利润并不重要。因此，