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前后一贯国家审计理论框架论纲 　　【摘 要】 国家审计产生于奴隶社会早期国家治理的需要，用以维护国家产权，在社会环境和基本动因的影响下，形成基本职能。基本职能体现本质，具体化为基本目标。在系统理论的指导下，建设前后一贯的国家审计理论框架。 【关键词】 国家审计； 理论框架； 基本动因； 基本职能； 本质； 基本目标； 系统观 理论是“系统化了的理性认识”（《辞海》）。系统化的特点是前后一贯。《韦氏新国际辞典》对理论的解释为：“某一探究领域的通用观点所构成的一套前后一贯的公设性、概念性和实用性的原理的整体，构成了所要探索领域的可供探索的一般框架。”加拿大审计学家安德森（R.J.Anderson）、英国审计学家弗林特（D.Flint，1988）在其著作中分别强调，审计理论的目的是提供一个合理的、首尾相应的概念结构。美国会计学会《基本会计理论》和E·S.亨德里克森《会计理论》第一页都引用韦氏辞典对会计理论进行了类似的解释。首尾相应与前后一贯同义。前后一贯的反义词是自相矛盾，任何理论如不能前后一贯，必将严重影响其科学性，甚至难以成立。 国家审计理论框架，是国家审计理论组成元素及其相互关系的严密组合，用以指导国家审计实践。其主要元素包括基本动因、基本职能、本质、基本目标。 我国审计理论界对审计理论诸范畴进行了大量的纵深研究，偏重研究各范畴的内涵，甚至孤立地进行研究，对诸范畴相互关系研究不够，影响审计理论体系前后一贯。整体性是系统方法的基本观点之一。国家审计理论体系是个整体，要把其组成部分的诸范畴联系起来进行横向研究，弄清其相互关系，从联系中发现矛盾。 一、国家审计产生和发展的基本动因 审计产生和发展的基本动力和原因，最为流行的观点是两权分离观和受托责任观，各有其论据，但仍欠周密和严谨。两权分离是审计产生和发展的前提和基础，没有两权分离，审计不可能产生；受托责任是审计的内容和对象，审计什么，审查体现受托责任的经济活动。审计的产生和发展，既不是为了两权分离，也不是为了受托责任，两者都未能回答审计产生和发展的基本动力和原因。由于经济的发展，分离的“两权”都要求具有独立性的第三者对约定的维护产权的责任进行审计监督。为了什么？维护产权。所有者、经营者分别是维护自己的所有权或经营权。受托责任乃是维护产权的责任。如果不是为了维护产权，所有者或管理者为什么会愿意花费巨额费用去聘请审计人员？防弊正误也罢，代理（人）也罢，受托责任也罢，……归根结蒂，都是为了维护产权。所以，维护产权是审计产生和发展的根本和动因。在产权经济学指导下，可以将两权分离观、受托责任观和维护产权观统一起来。 既然审计产生于监督受托责任的需要，受谁之托？产权持有者之托。什么责任？维护产权。换言之，产权持有者为了维护其产权，委托第三者进行审计，从而促成审计的产生。最早产生的审计是国家审计。随着国家的产生，“为了国家治理的需要，国王委派专人，以考政事、以逆会计，本着明法审数的原则，考核百官的受托责任，国家审计由是产生。国家治理需要建立国家审计，用以保护国家（国王）的产权”。①维护产权不仅促进国家审计的产生和发展，还促进内部审计和社会审计的产生和发展。因而审计产生和发展的基本动因应当具体表述为：在两权分离的基础上，适应维护产权的需要，受产权持有者之托，由第三者进行的监督受托责任，用以维护产权的活动。 二、国家审计基本职能 国家审计是适应国家治理的需求、用以维护国家产权而产生和发展的，在长期的经济活动中，这些需要结合国家审计系统的运行，形成国家审计的职能。职能连接审计系统和社会环境，随着社会的进步、国家的发展，已经拓展到广阔的范围。通过国家审计的多种职能，尤其是基本职能，可以了解国家治理对国家审计经常的、主要的一般需求。基本职能涵盖范围广，具有代表性，支撑理论框架的前后一贯，本文着重探讨基本职能。 刘家义审计长指出：“国家审计作为国家治理的重要组成部分，始终通过依法用权力制约权力，发挥揭示、抵御、改进和预防等免疫功能，在维护民主法治，保障国家安全，推动落实责任、透明、法治、廉洁、公平和正义等原则和理念，改善国家治理，进而实现国家的可持续发展等方面发挥着积极作用。”② 免疫，本是医学概念，具有防御、自稳、监视等基本功能，用它来形象概括国家审计的基本职能。医学上免疫系统的主要功能似乎无“揭示”之涵义，我们将国家审计的基本职能划分为揭示职能和免疫职能。 （一）揭示职能 1.国家审计是国家治理的重要组成部分，国家治理的需要决定其应具备揭示功能。保护国家利益的基础是国家的安全，国家审计需要关注的政府责任核心是国家利益的保护。国家审计通过对被审计者的会计信息进行再确认，包含审核、鉴定、评价（含风险评估）、报告，充分揭示体现受托责