合并财务报表中存货中的未实现内部收益的所得税会计处理_李凯贤.doc

合并财务报表中存货中的未实现内部收益的所得税会计处理_李凯贤 合并财务报表中存货中的未实现 内部收益的所得税会计处理 李凯贤 临沂职业学院 山东临沂 276000 =摘 要合并财务报表是会计工作中的难点,特别是5企业会计准则)所得税6颁布后,对于合并财务报表中的所得税会计处理更是难 上加难。本文针对集团企业内部交易形成的存货中包含的未实现内部收益进行分析,给出在不同情况下,所得税会计的不同处理。 =关键词合并财务报表 所得税会计 递延所得税 根据5企业会计准则)))合并财务报表6的规定,母公司与子公 司、子公司相互之间销售商品或其他方式形成的存货所包含的未实 现内部销售损益应当抵消;对存货计取的跌价准备与未实现内部销 售损益相关的部分应当抵消。因此,企业集团内部发生交易产生的 存货中含有的未实现的内部收益在编制合并财务报表时应当抵消; 但是,根据5企业所得税法6和5企业所得税法实施条例6的有关规定 可知,企业集团内的母子公司大多数都要单独的作为一个纳税主体 进行纳税(只有少数的集团企业经国家税务总局批准可以合并纳 税),根据个别财务报表确定其计税基础。由于税法的规定和会计 准则的规定的不同,这就产生了合并财务报表的账面价值和计税基 础的不同,即产生了暂时性差异。根据5企业会计准则)))所得税6 的规定,对于因合并财务报表而抵消未实现内部收益产生的暂时性 差异,就要进行所得税的会计处理。由于集团企业内部交易形成的 存货可能会发生减值以及减值金额的大小不同,对所得税的会计处 理也不同,分以下两种情况处理。 一、内部交易形成的存货没有发生减值 企业集团内部交易形成的未实现收益,在合并报表时首先抵销 内部交易的未实现收益并确认由此产生的递延所得税资产或负债。 举例说明: 1.企业当期未实现的内部收益的所得税会计的处理。例1 2007 年8月,A公司购买了B公司90%的股权,并能对B公司实施控制。 2007年10月,A公司向B公司销售了一批商品,价格为1000万元, 销售成本是600万元。对该批商品到2007年年末B公司未对外出 售。假定A、B公司的所得税的税率是25%。 分析: 个别财务报表:当年A公司在其财务报表上确认了1000万元 的收入, 600万元的成本, 400万元的利润, 100万元的所得税费用。 当年B公司在其财务报表上确认了1000万元的存货。 合并财务报表:首先将内部交易产生的收入成本和利润进行还 原,抵消期末存货中含有的未实现内部收益,即: 借:营业收入1000 贷:营业成本600 存货400 其次分析这批存货的账面价值和计税基础,这批存货的账面价值 是600万元(1000)400),计税基础是1000万元,产生了可抵扣暂时 性差异400万元,确认100万元(400* 25% )的递延所得税资产,即: 借:递延所得税资产100 贷:所得税费用100 2.连续编制合并报表时未实现内部收益的所得税处理。例2接 例1,2008年,B公司没有从A公司新购入存货,将2007年从A公司 购入的存货对外出售了50%,期末仍剩余50%,假定无其他的交易。 分析: 个别财务报表:A公司没有向B公司销售商品,不确认收入、成 本和费用,但是在其期初的/未分配利润0项目中含有内部交易形成 的未实现收益300万元(400)100); B公司对外出售了50%的存 货,其存货价值为500万元(1000* 50% )。 合并财务报表:首先,抵消期初未分配利润中的未实现内部收 益,即: 借:未分配利润)年初400 贷:营业成本400 借:所得税费用100 贷:未分配利润)年初100 其次,抵消期末存货中含有的未实现内部收益200万元,即: 借:营业成本200 贷:存货200 最后,确认暂时性差异的所得税费用的影响,在合并报表中,存 货的账面价值是300万元(500)200),计税基础是500万元,对所得 税费用的影响是50万元(200* 25% ),即: 借:递延所得税资产50 贷:所得税费用50 二、内部交易形成的存货发生减值 企业集团内部交易形成的存货,如果发生减值,要分以下三种 情况处理: 1.抵销内部交易未实现收益后存货的账面价值小于可变现净 值或可收回金额。在企业集团内部各成员企业之间交易中,购买资 产一方于资产负债表日在个别财务报表中对该项资产所计提的减 值损失小于未实现的内部交易利润的,应在合并财务报表中先冲回 全部已在个别报表中计提的减值准备和原已确认的递延所得税,再 按照合并财务报表中相关资产的账面价值与其计税基础的差异计 算应确认的递延所得税。 2.抵销内部交易未实现收益后存货的账面价值等于可变现净 值或可收回金额。在企业集团内部各成员企业之间的交易中,购买 资产的一方于资产负债表日在个别财务