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会计政策、会计估计变更和差错更正 Accounting Policies, Changes in Accounting Estimates, and Correction of Errors 本讲主要内容 会计政策的定义、可变更情形及会计处理 会计估计变更的原因及会计处理 前期差错的定义、内容及会计处理 会计政策、会计估计变更和差错更正应当在附注中披露的相关的信息 FASB第106号公告的影响 1992年财务会计准则第106号公告——《养老金外的退休后福利的雇主会计》发布。这项准则对于公司利润的全部影响在于建立一宗新会计规则的记录，并且估计给美国主要的公司造成了1万亿美元之多的利润下滑。例如，通用汽车公司创立了一项关于其他退休后福利的负债，并一次性地将330亿美元记入了账户，这项支出的税后影响是减少了210亿美元的盈余，每股收益减少了33.38美元。尽管准则给予公司将这项支出延长为20年内支付的权利，但是许多公司宁可选择在一年内承受“重大打击”而不愿使它对盈余的负面影响再延长19年。 会计变更 通用汽车公司的经历说明，不同年份之间的财务报表有时报告结果会差距极大。这可能是由于经济环境的改变，但也很可能是因为会计方法的变更或是对于过去交易事项记录差错的更正。 对所使用的会计方法的变更能够对公司的财务报表造成显著的影响，由于这种影响，可以认为会计变更损害了信息可比性和一贯性的性质。 为什么要进行会计变更呢？ 1. 一家公司出于经验上的考虑或者获得新信息后，可能改变它的收入或费用估计。如无法收回的应收账款的估计或折旧资产的估计使用年限。 2. 由于经济环境的改变，公司可能需要变更会计方法以便更加清晰地反映现在的经济情况。 3. 会计准则制定团体可能要求使用一项新的会计方法或准则，比如对退休后福利的新报告要求。 4. 管理层可能迫于压力报告盈利状况，会计变更能够产生更高的净收益，因而有利于管理层形象。 会计变更与报告变更 不管什么原因，会计师必须谨记基本的有用性质量特征。他们必须确定会计变更的原因是否恰当，还有怎样报告这项变更才更有利于理解财务报表。 对过去交易事项中的会计差错甄别也存在类似问题。差错必须被修正，并被正确恰当地披露，这样财务报表的阅读者才能清楚地明白发生了什么事情。 会计变更〔accounting changes〕 会计界人士界定了两种主要的会计变更∶ 1. 会计估计变更； 2. 会计政策变更。 会计变更的界定 发布财务报表的一个主要目标是提供给使用者信息以帮助他们预测、比较并评估未来盈余能力和报告企业的现金流。如果一家报告企业调整它过去对已实现收入或已发生成本的估计，或者它将会计政策从一种方法变更至其他方法，使用者就更加难以通过过去的财务报表预测未来。基本的会计问题是，会计变更是否应反映为对前期报告的调整（因而增加它们同现在和未来报表的可比性），或者说，这种变更是否只对现在和未来年份产生影响。 报告会计变更几种可供选择的方法 对报告会计变更有下列几种可供选择的方法： 1. 对前期的财务报表进行重新表述以反映变更的影响。由于累积变更影响，调整当期初始的留存收益余额。 2. 对前期的财务报表不进行任何调整。在本年，直接记入“留存收益”账户，报告变更的累积影响。 3.对前期的财务报表不进行任何调整。在本年，将变更的累积影响作为一个损益表中的特殊项目，而不是直接记入“留存收益”账户。 报告会计变更几种可供选择的方法 4. 用（3）的方法报告本年变更的累积影响，但是还要在财务报表中呈报有限的所有以前期间预计的信息。包括在财务报表中报告，如果在以前年度做出变更，“事情将会怎样”。 5. 只对当期和未来期间进行变更，不进行追溯的调整。 报告会计变更几种可供选择的方法 报告会计变更的这些方法中的每一种都被公司使用过，每一种方法都有优劣。例如，一些会计师主张在所有报告期间都应该坚持会计准则的一贯性，因此，如果一个新的会计准则在当期被运用，前期呈报的财务报表应该被重新表述，那么所有报告期间显示的结果都是基于同样的会计准则。其他会计师主张重新表述报表可能会减弱公众对那些报表的信心，在先期运用的准则大概在那个时期是恰当的，应该被认为是最终结果；另外，重新表述财务报表成本昂贵，需要相当大的工作量，并且有时由于缺乏数据而不可能实现。 通用汽车公司负债和盈余影响是如何被报告的？ 通用汽车将要确认一项330亿美元的负债，因为通用汽车公司直到它的其他退休后福利费用真正发生的时候，才能得到税收的减免，通用汽车还要确认一项120亿美元的递延税资产。出于财务会计考虑在当期将福利支出210亿美元记为费用。 通用汽车公司借记了一项会计变更的累积影响，并在损益表中将210亿美元的盈余减少列入线下项目。 通用汽车公司负债和盈余影响是如何被报告的？ 对于这种