[管理学]第三章合并财务报表编制的基本程序和方法.pptVIP

第三章 合并财务报表编制的基本程序与方法 主讲：满彩云 课程基本信息： 教学时间：8课时。 教学目的与要求：要求学生了解合并理论、合并政策和合并报表的编制程序。掌握合并日与合并后，合并报表的编制方法。 教学要点：分析合并理论的理论依据，讲解合并报表编制方法，熟悉具体的会计处理程序。 教学方法：教师讲授为主，采用课堂提问方式进行启发式教学。 教学手段：多媒体教学。 主要阅读文献：《企业会计准则（2006）》；《企业会计准则讲解》（2008），人民出版社；注册会计师考试辅导教材《会计》；《财务会计的三大难点》，常勋主编，中国财政经济出版社。 · 本章要点： 了解合并政策的演进 理解母公司理论、主体理论与现行合并理论 掌握合并报表的编制程序 掌握母公司理论下合并资产负债表与利润表的编制方法 掌握主体理论下合并资产负债表与利润表的编制方法 掌握合并现金流量表和所有者权益变动表的编制方法 第一节 合并政策、合并理论与合并报表编制的程序 一、合并政策 合并标准的演进： 1、多数控制权（50％以上的股权） ——逐渐被淡化 2、法定控制权（50％以下的股权）——满足4个条件，有相关法律文件或协议可以鉴证。 3、实质控制权——引入专业判断的主观因素，只要股份制公司具备以下三个条件之一，就应予合并。P65 我国纳入合并范围的标准： 《企业会计准则第33号—— 合并财务报表》：合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 （第六条 准则P158） 《企业会计准则第33号—— 合并财务报表》（第六——第十条 准则P158-159） 二、合并会计报表的合并理论 合并理论是指在不同合并情况下，编制合并报表应遵循的一些原则。不同的合并理论有着不同的编制目的，会使所编合并报表产生一定的差异。比如：在控股合并方式下，会形成母公司、全资子公司、非全资子公司。而在非全资子公司中就存在少数股权，编制合并报表时少数股东权益和收益如何确认、如何反映？目前会计理论界主要有三种理论：业主理论、实体理论、母公司理论。由于各国文化背景和经济发展水平不同，对三种理论的认识和认可程度也有所不同。 · 1、母公司理论（业主观） 属于传统理论，把合并报表看成是母公司本身报表的延伸，把合并重点放在母公司股东身上，目的是满足母公司股东的需要。美国和国际会计准则推荐的理论。主要特点： 第一、子公司少数股权不包括在合并资产负债表的股东权益内，而是列在合并资产负债表的负债和股东权益间； 第二、子公司的少数股东应享收益份额作为费用项目从合并净利润中扣除； 第三、对子公司同一资产采用双重计价，即母公司拥有的股权部分按收购价格计价（按公允市价），而少数股东拥有的部分按子公司原账面价值计价； 第四、商誉仅列示属于母公司控股的部分（即用全部商誉乘以母公司控股比例）； 第五、公司间交易中未实现的利润，顺销时，从合并净利润中100%地进行抵销，逆销时，按母公司拥有的股权比例消除。 · 2、主体理论 ——经济实体理论（实体理论）： 该理论把合并报表看成是集团公司各成员构成的经济联合体的财务报表，对于所有股东一视同仁。认为母、子公司之间的关系是控制与被控制的关系，意味着母公司有权支配子公司的全部资产。母、子公司在资产的运用、经营和财务决策上便成为独立所有者的一个统一体，应当是编制合并报表的主体。即将合并报表作为企业集团各成员企业构成的经济联合体报表，是为整个经济实体服务的。 该理论下，对于大股东和小股东同等对待，因此通常将少数股东权益视为股东权益的一部分，在合并报表中体现。（平等理论，德国及欧洲大部分国家应用该理论） 主要特点：P67 · 3、现行理论 由会计实务发展而来，不单纯遵循某一种理论，而是主体理论和母公司理论的混合体。我国《企业会计准则第33号——合并财务报表》中表述的就类似于这种理论。 是对母公司理论和实体理论的折中和修正。该理论继承了前两种理论的优点，克服了前两种理论的局限性； 主要特点：P68 ` 4、所有权理论（比例合并）： 母、子公司之间属于拥有与被拥有的关系，合并报表是为了满足母公司股东的信息需求，而不是为了满足子公司少数股东的信息需求。因此合并时应按母公司实际拥有的股权比例合并子公司的资产、负债和所有者权益，以及收入、成本和费用。是一种着眼于母公司在子公司所持有权益的合并理论。（即部分合并、单行合并） 编制合并报表时，要将其拥有所有权的企业的所有资产、负债、收入、费用及利润，均按母公司持有股权份额计入合并报表，少数股权不与反映。（强权理论，多数国家准则中不允许使用） · 三、合并会计报表的意义和构成 （一）编制合并会计报表的意义 合并会计报表：以母公司和子公司组成的企业集团为会计主体，以个别会计报表为基础，由母公司编制的