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自建固定资产会计和税务处理探讨 业务广场YEWUGUANGCHANG务处理探讨阴周余峰二、实务处理的探讨在实务处理上，自建固定资产的账面价值初始计量或计税基础是根据在建工程成本结转而来的，包括在建工程设备、土建、安装、待摊费用、资本化的借款费用固定资产是指为生产商品、提供劳础作出规定：“自行建造的固定资产，以竣等支出。判断在建工程结转的时点不同，务、出租或经营管理而持有，并且使用寿工结算前发生的支出为计税基础”。可见，固定资产的初始计量价值或计税基础也命超过一个会计年度的有形资产。固定资在税法上，自建固定资产是以“竣工结算”不同，影响最大的是应当资本化的借款费产的取得方式包括自行建造、购买、融资作为时点来确定计税基础的。用、应当冲减的试运行收入和在建工程待租入、投资者投入、非货币性资产交换等。（二）会计准则与税法规定的差异摊费用支出，这些成本费用随着结转时点其中自行建造固定资产计量最为复杂，会1援计量时点不同。会计准则规定，确的不同而差别很大，并对商业运营后的损计上的入账价值和计税基础存在差异，本定固定资产入账价值的时点为“达到预定益产生较大的影响。文仅就自行建造固定资产的会计和税务可使用状态”；税法规定，确定计税基础的1援会计准则和税法规定中的“支出”处理进行探讨。计量时点为“竣工结算”。目前，对“竣工结应指“净支出”。笔者认为结转时的在建工一、自建固定资产会计准则和税法规算”的理解存在不同的观点，第一种观点程成本应为在建工程支出扣除在建工程定的比较认为“竣工结算”就是固定资产整体“竣工收入后的净额，支出包括所有的设备、材（一）会计准则和税法的规定决算”，第二种观点认为“竣工结算”是指料、人工和费用，收入包括工程建设期间《企业会计准则第源号——固定资单项工程竣工结算。的试运行收入、利息收入、保险收入、物资产》规定：企业自行建造固定资产的成本，2援对“支出”理解不同。虽然会计准则盘盈和报废收入等。会计制度中明确这些由建造该项资产达到预定可使用状态前和税法都规定为支出，但是对试运行收收入作冲减在建工程成本处理，但会计准所发生的必要支出，作为入账价值。会计入，会计上规定：工程达到预定可使用状则中仍用“支出”表述；税法上没有对试运准则对企业自行建造固定资产成本确认态前因进行试运转所发生的净支出，计入行收入等工程建设期间的收入进行明确，时点定为“达到预定可使用状态”。已达到工程成本，所以应作“净支出”理解；而税理解为“净支出”更加合理，因为新税法不预定可使用状态但尚未办理竣工决算的法却没有相关规定。同于旧税法的原则之一是尽可能地与会固定资产，应当按照估计价值确定其成3.其他差异。借款费用资本化终止时计准则保持一致。本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按点在会计准则中有单独规定，在税法中没不少人认为在确认计税基础时试运实际成本调整原来的暂估价值，但不需要有特别规定，按税法条款理解，停止借款行等收入不能冲减在建工程，其理由是国调整原已计提的折旧额。《企业会计准则费用资本化的时点为“竣工结算”，与会计税发〔1994〕132号文《国家税务总局关于第17号——借款费用》规定：符合资本化准则产生差异。企业所得税若干问题的通知》中，对在建条件的资产达到预定可使用状态时，借款此外，会计准则和税法对于在建工程工程试运行收入处理问题作出规定“企业费用应当停止资本化。2008年1月1日的待摊费用计量时点均未作单独规定；未在建工程发生的试运行收入，应并入总收开始实施的《企业所得税法》和《企业所得完成的单项辅助工程如何处理也均未作入予以征税，而不能直接冲减在建工程成税法实施条例》对自建固定资产的计税基出规定，给实务处理带来一定的困难。本”。但笔者的理解恰恰相反，第一，该文34浙江财税与会计 YEWUGUANGCHANG业务广场件的规定是对旧的企业所得税暂行条例额发票的，可暂按合同规定的金额计入固尚未开工，在实务操作中往往将这些工程及其实施细则的补充规定，新税法出台后定资产计税基础计提折旧，待发票取得后估计计入整体工程的固定资产和计税基该文件就不再适用。第二，国家税务总局进行调整。但该调整应在固定资产投入使础，不符合会计和税法可靠计量的原则，以国税函〔2010〕79号文《关于贯彻落实用后12个月内进行。”该规定更加接近会也造成辅助工程完工后处理估计价值和企业所得税法若干税收问题的通知》规定计准则，对全部单项工程结算完成前投入实际成本的差异处理的麻烦。笔者认为，“企业自开始生产经营的年度，为开始计使用的固定资产进行暂估计税基础，待工未完工或未开工的辅助工程不能形成资算企业损益的年度”，在试运行期间，应纳程结算完成后调整计税基础，这里的“投产，应分离出来作为单项工程留待以后处税所得额往往会出现亏损，亏损额还需在入使用”与会计准则的“达到预计可使用理，相当于改造项目，