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基于和谐理念的注册会计师行业监管分析 　　一、和谐理论与注册会计师行业监管体系 　　（一）和谐理论 和谐理论是由西安交通大学席酉民教授提出的（席酉民，2006）。这一理论建立在对系统及其演化特性进行深入分析的基础之上，从把握系统的宏观特性和微观机理出发，从不和谐视角研究和描述组织的和谐问题。席酉民认为，任何社会经济系统都可以看成是由一组相关要素（或子系统）组成。其不同的组成方式形成不同的结构和状态，从而显示出一定的状态特性，发挥一定的功能。随着时间的推移，构成系统的要素（或子系统）及其组成方式都会发生变化，系统也必然从一种状态演化到另一种状态，其发挥的功能也会或多或少的发生变化。在发展变化的每一阶段，系统都会形成自己的和谐主题――系统在战略实施过程中所面临的具有一定阶段稳定性、可操作性和全局指导意义的核心任务与核心问题。 　　和谐理论提出三大假说。一是潜能假说，认为和谐是系统的一种理想状态，是人们奋斗的目标，人们可以对系统进行改善，使之不断地趋近于和谐这一理想状态，但永远不能达到和谐状态。因此，系统在任何时候总是有潜能可挖的。二是虚（负）功假说，认为系统运行中总存在着各式各样的负效应，亦即总做一些无用功，只有在理想状态下虚（负）功才等于零，和谐理论认为负效应包括六种：要素性负效应、构成性负效应、组织性负效应、精神性负效应、内外失调性负效应和总体性负效应。三是机制假说，认为系统组织管理的目的是不断挖掘潜能，减少虚（负）功。和谐理论基本思想就是：只要系统从构成、组织内部环境、内外部环境联系等方面形成总的和谐性，即减少系统的各种负效应，系统就会充满活力，就会最大限度地发挥系统的整体功能。 　　（二）我国注册会计师行业监管体系 我国现行注册会计师行业监管体系中，财政部门是监管主体，是监管的主要部门。除财政部外，证监会、工商税务部门和审计署等也根据相关法律法规，对注册会计师行业进行监督，中注协也对注册会计师行业进行自律管理（见图1）。 　　二、我国注册会计师行业监管的负效应 　　（一）精神性负??应：政府监管目标的错位 和谐理论认为，精神性负效应是指由于系统内部环境和文化不合理产生的负效应。主要表现在政策不合理，未能调动各方面的积极性，使系统成员及子系统有压抑感，丧失信心，甚至形成敌对心理，从而影响积极性和主动性的发挥，产生广泛的负效应。 　　政府对注册会计师行业监管的目标是保护投资者的利益。事务所接受所有者（投资者）的委托对受托管理财产的经营者履行经济责任的状况进行审查、鉴证和报告，因此，注册会计师在审计过程中应当切实保护委托人（投资者）的利益，站在公正的角度真正起到监督、鉴证的作用。而政府的监管目的就是促使、诱导注册会计师能站在公正的角度真正起到监督、鉴证的作用，亦即保护投资者的利益。 　　在我国审计市场建立之初，国家是市场的投资主体，是企业的所有者，也是注册会计师审计业务的委托者，注册会计师的审计就是为了维护国家的利益。这样，保护国家利益也就成了政府监管的目标。然而，随着我国资本市场的迅速发展，资本市场的结构发生了深刻的变化，国有企业不再是企业投资主休，投资主体朝着多元化方向发展，非公有企业也不再是“政府公司”。相应的，政府对注册会计师行业监管目标也就不能定位为维护国家利益，而应该转向为维护广大投资者的利益。投资主体的这种重大变化是注册会计师行业监管体系内部环境的一种巨幅涨落，这种巨幅涨落使系统离开了原有的稳定状态，需要跃迁到一个新的稳定态。然而，政府没能及时地关注到投资主体的上述重大变化，也未能及时调整自己的相应职能，严重损伤了投资者的积极性和主动性，从而导致了行业监管的负效应和低效率。 　　（二）要素性负效应：注册会计师协会角色冲突、会计师事务所组织形式滞后 要素性负效应是指由于要素（或子系统）自身性质不合理或要素的自变幅度与整体系统不协调，引起系统内部摩擦和紊乱而产生的负效应。 　　一是注册会计师协会角色冲突。中注协于1988年由财政部建立，是我国审计市场的唯一职业团体，其常设机构在财政部，行政管理、党团关系和经费的供给均挂靠财政部，与财政部的关系实质上是领导与被领导的关系。由此可见，中注协不是完全意义上的行业自律组织，而是政府相关职能部门的延伸。中注协特有的形成背景决定了其为政府监管的代言人的角色。这样，作为我国注册会计师行业监管体系中的一个重要要素（或子系统）――中注协，一方面是由全体注册会计师组成的社会团体，它应该代表行业整体的利益，为广大注册会计师服务，遵循行业的整体意志；另一方面，注册会计师协会受财政部门的委托进行行业的行政管理工作，又要遵循政府部门的意志，为维护国家利益服务。注册会计师协会的“事业单位”和“社会民间团体”的双重身份常常令其处于左右为难的境地。这种不合理的“双重身份、双重目标”