基于风险审计角度公允价值内部控制建立初探.docVIP

基于风险审计角度的公允价值内部控制建立初探 　　作为新会计准则的一大特点，公允价值计量模式重新走上台面，力排众多误解。但是新会计准则中公允价值的要求散见在各准则中，而且公允价值会计必然带来对公允价值审计。如果会计人员不能做出有据可依的公允价值计量，审计人员对公允价值审计肯定会无从下手。因此笔者想是否设计相应公允价值的内控制度，考虑到有学者已经研究认为内部控制有四个角度：审计角度、管理角度、公司治理角度、整体系统角度，本文拟从审计角度看公允价值内部控制建立，以利于规范会计核算和提高审计效率。 　　 　　一、审计导向下公允价值审计对内部控制的要求 　　 　　从决策有用观来看，公允价值的提出是因为历史成本不能满足人们对企业资产的认识，由于经济的发展或者说通货胀缩，使得历史成本的计量不能反映资产的真实价值，需要从现时角度或者说未来角度来看待企业的资产价值。也可以说人们为了资产的保值增值，及时了解企业的现状，需要公允价值。 　　我国早在1999年就引入公允价值说法，但由于在实践中，有人随意操纵公允价值，其作用因此一直受到质疑。随着国际会计准则趋同的大潮和中国经济社会的会计实践要求，公允价值再次浮出水面，人们重新审视其作用。 　　在企业会计准则［2006版］中，公允价值概念散见在长期股权投资、投资性房地产》、生物资产、非货币性资产交换、资产减值、企业年金基金、股份支付、债务重组、或有事项、收入、企业合并、租赁、金融工具确认和计量等个会计准则中运用。公允价值未单独设准则，有学者尖锐地指出没有单独使重大系统性缺陷。 　　虽然公允价值未单独设立准则，而且比较详尽的操作也只是在《资产减值》、《金融工具确认和计量》中，但公允价值已经提到一个很高的认识高度，关键还是这种计量模式的现实可操作性。 　　相比企业会计准则［1998版］，企业会计准则［2006版］的公允价值运用更广泛，稍具操作性，但是正如学者所说，目前的会计准则中对公允价值没有明确定义，影响会计人员的公允价值计量方式的运用。中国的会计模式是政府导向性的，所有会计制度、规章都是政府负责制订，由此也是企业财务通则大受基层财会人员欢迎的原因。面对新会计准则的颁布实施，财会人员迫切需要加强对公允价值的学习，特别是为其提供操作指南，更有助于公允价值的推行。 　　会计人员采用公允价值计量模式计量资产、负债价值，审计人员履行受托责任，应当对报表中有关公允价值计量和披露部分是否符合会计准则作出评估。在公允价值审计之前，考虑会计人员的专业熟练程度、信息技术、专家利用诸多因素，对审计风险作出评价；在实质性测试时，对管理部门重要假设、估价方法以及基础数据记性测试；在完成实质测试后，还要对管理部门是否披露严格执行会计准则、计价中存在的不确定性、假设和估计以及计量方法予以关注。 　　为了提高审计效率，也与会计资产保全目标相接近，针对公允价值，企业会计核算方、中介审计方这两者都需要有一个结合点，共同保证公允价值的可靠性和相关性，是否可以在内部控制上找到结合点？ 　　从国外的内部控制发展历史来看，其发展很多程度上是审计推动的。以美国为例，1992年，由美国注册会计师协会、美国会计协会、财务经理人协会、内部审计协会和管理会计师协会共同发起的Treadway委员会下属的反欺诈财务委员会（COSO）发布了内部控制整体框架报告。该框架将内部控制定义为由企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循等目标的达成而提供合理保证的过程，具体包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监督五项要素。 　　实际上内部控制制度是为了使企业经济活动的操作处理方法制度化、规范化而制定的一系列要求员工遵照执行的相关规章制度。它包括内部会计控制制度和内部管理控制制度，会计控制制度包括组织机构的设置以及与财产保护和财务会计记录可靠性有直接关系的各种措施；管理控制制度除组织机构的设置外。还应包括管理部门对事项核准和决策步骤上的程序与记录。 　　由于企业的各风险越来越大，同时借鉴美国的内部控制做法，中国已经开始对各项控制规范进行修订，其中基本规范、货币资金、存货、固定资产等正在征求意见当中。 　　笔者曾看到在框架中有公允价值的制订想法，有无必要建立单独的公允价值内部控制制度？建立统一的内部控制并有效的执行，有利于理顺会计人员的思路，有助于公允价值计量的操作，降低随意性，保证会计信息质量的相关性和可靠性。 　　 　　二、审计导向下的公允价值内部控制设计的构想 　　 　　一般来说，有效的内部控制制度要考虑内部环境、风险评估、控制措施、信息与沟通、监督检查等方面。审计导向下的内部控制应该是怎样呢？企业的管理部门应当对公允价值的计量和披露的真实性承担责任，依据会计准则制订出公允价