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我国公允价值计量属性的应用研究 　　 【摘要】本文通过对公允价值计量属性在当前现实经济环境中应用障碍的分析，得出公允价值计量属性在现实情况下应谨慎使用的启示，并力图寻求解决其在现实应用中所面临的诸多问题的有效解决措施。 　　 【关键词】公允价值； 会计计量属性；市场价格 　　 　　一、引言 　　 　　为了应对我国加入世贸组织后与国际会计准则趋同和来自国内经济迅猛发展之现实需求的压力，2006年，财政部出台了1项基本准则和38项具体准则，并规定自2007年1月1日起在上市公司首先开始实行。较之以前的基本准则和16项具体准则及《企业会计制度》发生了很大的变化，其中很重要的变化是重新提出使用公允价值的计量属性，将其作为历史成本计量属性的有力补充。新准则主要在金融工具、投资性房地产、非同一控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值。毋庸置疑，公允价值的应用有利于夯实企业资产质量，充分揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为会计信息使用者提供更有用的决策信息。同时，在我国目前的经济条件下，它的应用还存在着不同资产市场发展不健全和确定方法没有具体规定等诸多障碍和容易被用于操纵利润等弊端，而且它在新的《企业会计准则》中的运用是有条件的。本文将重点探讨如何保证公允价值在新准则执行过程中能被正确使用。 　　 　　二、文献综述 　　 　　一直以来，公允价值由于其较高的相关性和决策有用性而受到理论界和实务界的广泛关注。公允价值最早可以追溯到1889年史密斯与阿迈斯一案高等法院的判例。在该判例中，高等法院决定投资者应允许按投资财产的公允价值而不是按历史成本来获得公正的利润（任世驰、陈炳辉，2005）。葛家澍、徐跃（2006）认为，会计上正式提到公允价值，亦可上溯到1953年AICPA的ARB。在概念研究领域，理论界对于公允价值是否能作为一种会计计量属性争论颇多。常勋（2004）认为，公允价值绝不是一个独立的新的计量属性；陈炳辉、任世驰（2005）也认为，如果公允价值要作为一种资产计量属性而存在，那么它就不可能是指一种评判标准，如果公允价值是指一种评???标准，那么它就不能成为资产计量属性；而葛家澍、徐跃（2006）认为，公允价值是与市场价格、历史成本及现行成本有所区别的一种新的计量属性；黄学敏（2004）认为，狭义地讲，公允价值作为独立的一个计量属性，所反映的是一种模拟市场的价格；财政部2006年发布的《企业会计准则》中，将会计计量属性单独用一章进行阐述，并引入公允价值概念，将其作为“辅助”会计计量属性。 　　IASC的AS32中，对公允价值的定义是：“公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债结算的金额。” FASB在其颁布的FAS157《公允价值计量》准则中，对公允价值表述为：“公允价值是指在计量日，市场交易双方在有序的交易中，出售或购买资产和偿付债务时可获取的价格。” 在我国的新会计准则中，公允价值是指资产和负债在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。由此分析可知，这样的表述体现了公开、公平、公正的原则。具体地讲，在市场交易中体现了公开原则；“熟悉情况的交易双方”在经济学上意味着信息完全对称，体现了公平原则；“自愿进行”体现了公正原则。从本质上说，公允价值是市场参与者在公平交易的基础上，基于市场信息的一种客观评价，它能真实、公允地反映资产和负债的内在价值。公允的意义为公平、公正、允当，但它涉及市场参与者的主观评价，因而并不是一种绝对公允。我国著名会计学家葛家澍曾指出，“公允”是属于道德范畴而不是经济范畴（葛家澍，2006）。 　　笔者认为，公允价值是以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债主要计量属性的会计计量模式，在我国当前的会计改革中已经把它作为一种重要的会计计量属性，其在我国现实经济环境中的应用还存在诸多障碍。下文将对此进行集中讨论。 　　 　　三、公允价值计量的应用障碍 　　 　　新会计准则中的公允价值涉及资产、负债、收入和费用等多个领域，38个具体会计准则中有17个在初始或后续计量中程度不同地运用了公允价值计量属性。然而，其在现实应用中存在着诸多的障碍。 　　（一）提供的会计信息质量受到质疑 　　由于公允价值不像历史成本那样可以有充分且被广泛认可的证据作为支撑，它是自愿交易双方的“成交价格”，在现实经济业务中要大量依赖于会计人员的主观估计和判断事项，计算过程有较大的主观随意性，与会计人员的职业道德、技术水平、实践经验息息相关，而一旦财会人员不是充分具备专业的估价技能或缺乏职业道德，那在其计量模式下所产生的会计信息势必受到关于可靠性的质疑。选择用公允价值计价模式这样一个非确定性、变动性的模糊性计价概念作为会计计价的目的和手段，