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基于代理理论审计关系改进分析 　　中图分类号:F239.43 文献标识码:A 　　内容摘要:审计关系是审计市场得以有效运行的基础。目前,由审计委托人、审计人和被审计人组成的三方审计关系存在审计服务的“实际委托人”缺位、审计委托人与被审计人同为一人以及被审计单位管理当局可能对注册会计师发表何种审计意见施加影响的缺陷,导致现行审计关系已由三角形的稳固结构变为直线形的失衡结构。本文基于代理理论的分析提出了引入审计委托人的代位委托人,构建新型审计关系的对策措施,以期从根本上改善我国审计质量,遏制财务造假。 　　关键词:审计关系 委托代理 代位委托人 　　 　　审计关系是指一项审计行为必然涉及的审计委托人、审计人和被审计人三方之间所形成的经济责任关系。审计关系是对现代审计起源分析的结果,是研究审计独立性的理论基础,同时也是人们研究审计相关责任的逻辑起点,是审计市场得以有效运行的基础。审计关系解释了审计作为市场经济中独立的社会中介服务行业产生的必要性,从中可引申出审计独立性、专业胜任能力、合理怀疑和法律责任等审计重要概念。早有汤姆#8226;李在《公司审计理论》中对审计关系的基础做了阐述和解释。本文试图通过运用代理理论对传统审计关系及其缺陷进行分析,构建一种新型的审计关系,以期从根本上改善我国审计质量,遏制财务造假。 　　 　　传统的审计三方关系 　　 　　社会是各种关系的集合。任何一种关系都会涉及两个或两个以上的相关方,各相关方通过签订显性或隐性的契约建立相互关系。按照现代产权经济学家詹森(Jensen)和麦克林(Meckling)的定义,所谓委托代理关系是指“一个人或者一些人(委托人)委托其他人(代理人),根据委托人的利益从事某些活动,并相应地授予代理人某些决策权的契约关系”。按照代理理论,传统审计关系的逻辑起点在于财产所有权和管理权的分离,而在财产所有者和财产管理者之间产生的一种基于财产的委托代理关系,并使关于财产管理责任的相关信息在委托人和代理人之间形成事实上的不对称分布。代理人掌握着绝对的信息优势,而委托人由于无法直接获取与其投资活动以及用于识别判断代理人契约活动直接相关的信息,所以需要一个独立的第三者为其了解代理人的相关内幕信息,以预防和及时发现代理人的道德风险,而具有信息鉴证功能的审计活动在一定程度上能够均衡信息在委托人与代理人之间的分布状态满足所有者的这种需要。财产所有者理应是审计活动的发起者和委托人,并直接为审计活动支付费用。传统的审计关系可以用图1表示。 　　传统审计关系是一种多代理人结构,这种结构包含以下两种代理关系: 　　一是财产所有者(委托人)与经营者(经营代理人)的委托代理关系。经营者有着个人的利益追求和价值取向,为了个人自身利益的最大化,经营者很可能利用手中的权力谋取私利而不惜牺牲财产所有者的利益。经营者一手把持了反映其经营业绩的财务报表信息的生成,而财产所有者由于不易观察经营者的全部行为而处于信息劣势的地位,两者之间存在着明显的信息不对称问题。这就为经营者为了自身利益损害财产所有者提供了条件。所有者与管理者之间的代理关系是审计关系产生的前提,审计的本质即是对管理者(被审计人)的责任履行情况进行检查和评价。 　　二是财产所有者(委托人)与注册会计师(审计代理人)的审计委托代理关系。为了提高被审计人经营者生产信息的可靠性,并且由于审计过程中所需专业知识、能力等因素的限制,很多企业引入了独立于被委托人和财产所有者之外的注册会计师来充当审计人。然而,财产所有者与注册会计师之间仍然存在委托代理关系。注册会计师作为另一重委托代理关系的代理人,由于“私人信息”的存在,也可能有自己的利益追求,同时财产所有者作为委托人却不可能了解注册会计师的全面素质、工作努力程度等。 　　这两种代理关系中,审计授权人或委托人与审计人之间的审计代理关系是适应所有者需要、了解受托人职责履行的需要而产生的。当所有者委托注册会计师( 审计主体)审查企业管理层的经济责任履行状况时,就出现了审计主体同审计委托人以及审计客体三者之间的审计关系。 　　 　　传统审计关系的缺陷 　　 　　在我国,由于公司治理结构不完善、“一股独大”及内部人控制现象严重,导致实际委托人缺位,致使经营代理人集经营代理人与审计委托人于一身,既是被审计对象,也是审计委托人,其审计委托关系由原来的审计委托人、审计人和被审计人的三角形的稳固结构演变成了上市公司管理层(被审计人)与注册会计师两者之间的委托代理关系的直线形的失衡结构。此时的审计关系可以描述为:财产所有者委托经营管理者经营管理其财产,财产的经营管理者委托会计师事务所进行审计,注册会计师向被审单位管理当局提供审计报告,最终由经营管理者将审计报告和财务报告提交给财产所有者。其缺陷具体表现在以下