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基于企业战略内部控制评价要素体系探讨 　　【摘要】对内部控制的监督和评价，是优化内部控制自我监督机制的一项重要制度安排，是内部控制的重要组成部分，与内部控制的建立、实施，共同构成有机循环。本文重点探讨了内部控制评价循环中的评价目标、评价标准、评价指标和评价方法之间的关系，及其内部控制评价要素体系的构建。 　　【关键词】内部控制；企业战略；内部控制评价 　　内部控制的难点在于保持其有效性，这也从屡屡发生的因内控失效而给企业带来巨大损失案上得到印证。即使建立了一整套详细的内部控制制度、配备了庞大的风险管理团队，内部控制可能仍不是有效的。但随时间的推延，控制缺陷被利用的可能性将显著增加。COSO于1992年发布的报告指出了监督检查是内部控制的五个要素之一，监督检查能够帮助企业保持内部控制的有效性。2007年9月，COSO委员会发布了《内部控制系统监督???查指南》讨论稿，旨在提高对有效监督检查的理解，以改进内部控制系统的有效性。 　　一、内部控制评价目标 　　（1）内部控制评价目标与内部控制目标的逻辑关系。内部控制评价是内部控制要素之一，与其他要素互相支持，共同构筑了内部控制框架。内部控制评价在内部控制框架中的这一地位决定了内部控制评价具有自我评价的特征，是由企业董事会发起的，其目标与内部控制目标存在内在一致性，即都是对影响企业战略成功的关键因素进行有效控制，保证企业战略目标的实现。（2）内部控制目标。就评价角度而言，内部控制有两个层面，一是制度层面；二是执行层面。所以，内部控制评价的目标是监督内部控制的设计和运行的有效性。由于内部控制的有效运行是以完整的内部控制框架作基础的，所以内部控制有效性的评价也应当以完整性（设计的有效性）评价为基础，即无缺陷评价。就控制与战略的关系而言，有效性是指企业建立与实施内部控制对企业战略实现提供合理保证的程度，包括内部控制设计的有效性和内部控制运行的有效性。其中，内部控制设计的有效性，是指为实现控制目标所必需的内部控制要素都存在并且设计恰当（合理）；内部控制运行的有效性，是指现有内部控制按照规定程序得到了正确执行。 　　二、内部控制评价标准 　　在企业内部控制实务中，必须要有一套客观可行的基本参照标准，为企业自我评估和改进提供依据，并为企业各管理和经营层面的沟通以及与企业外部沟通和理解提供统一的基础。（1）内部控制有效性认定的标准。内部控制有效性的评价以《企业内部控制基本规范》和《企业内部控制应用指引》为标准，并以《企业内部控评价指引》为依据。只要企业内部控制的设计和运行不存在重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷，即可以认定内部控制是有效的。所以，内部控制有效性认定关键是对缺陷进行认定。（2）内部控制缺陷的认定标准。内部控制缺陷是描述内部控制有效性的一个负向的维度。内部控制缺陷包括设计缺陷和运行缺陷。设计缺陷是指实现控制目标所必需的控制不完整，或现存控制设计不合理，即使正常运行也难以实现控制目标；运行缺陷是指设计有效（完整且合理）的内部控制由于运行不当（包括由不恰当的人执行、未按设计的方式运行、运行的时间或频率不当、没有得到一贯有效运行等）而形成的缺陷。企业应当根据评价指引，结合自身情况和影响企业战略实现的关键成功因素，自行确定内部控制重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷的具体认定标准，由内部控制评价机构提出认定意见，由董事会予以最终确定。由于内部控制能够对企业战略实现提供合理的保证，其结果总是会通过一定的财务指标（金额）体现出来，所以，可以设计一些定量标准（再细化为指标）对内部控制进行认定，如直接财产损失数量、销售收入、利润增长等。但是，由于内部控制又是一个过程，只能为企业战略目标提供合理的保证而不是绝对的保证，所以，还可以借助于一些定性的标准，对其过程进行认定。如国有企业缺乏民主决策程序，出现重大投资损失；严重污染环境；管理人员或技术人员大量流失等。 　　三、内部控制评价指标体系 　　内部控制评价指标是内部控制评价对象的外在表现，是内部控制评价标准的细化。由于内部控制会渗透到企业战略管理的各个方面和层面，所以，内部控制评价指标一般包括企业层面指标和业务层面指标；考虑到内部控制的过程性，内部控制评价指标应当由定量指标与定性指标组成。（1）定量与定性指标相结合。定量指标主要是财务指标，是用内部控制目标的实现结果对内部控制的有效性进行认定，如上文所指的财产损失标准经过细化后所形成的财务指标。内部控制评价目标是对内部控制的有效性发表意见，并就内部控制的重大缺陷提出改措施。只要内部控制的设计和运行不存在重大缺陷，即可以认定是有效的。也就是说，内部控制是否有效，是否存在重大缺陷是非此即彼的，并不需要对有效性的程度作出判断，定性指标即可以满足要求。（2）企业层面指标和业务层面指标相结合。企业层面的内部控制