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处于财务困境上市公司变更会计师事务所动因及后果分析 　　【摘要】近几年来我国沪深两市上市公司变更会计师事务所的动因和后果引起了越来越多的关注。关于上市公司自愿性变更会计师事务所的原因的研究有很多，主要有盈余管理、审计收费、审计意见、会计师事务所的规模、公司处于财务困境、管理层变更等。本文主要基于2010年的沪深两市的数据，分析可能引起上市公司变更会计师事务所的一个动因，即公司处于财务困境。同时分析由此带来的结果，以审计意见的变更为变现形式，进而得出相关结论并给出一点政策建议。 　　【关键词】财务困境；事务所变更；审计意见 　　 　　一、研究背景 　　国内外关于处于财务困境的公司变更会计师事务所的相关研究很多，得出的结论也是大同小异。 　　1、国外的文献 　　Schwartz和Menon（1985）对濒临破产的上市公司发生变更会计师事务所的动机进行了研究，他们发现处于财务困境的上市公司更容易发生变更事务所的行为。Bryan、Tiras和wheaktley（2001）也从研究了处于财务状况不佳的企业与发生事务所变更行为之间的关系，结果显示二者呈现了重大的负相关关系，他们研究发现如果事务所发生了变更，其结果就不能很好的识别出濒临破产的公司了。 　　2、国内的文献 　　我国对于事务所变更的研究相比西方国家比较晚，大部分学者关注的都是关于事务所变更的影响因素，他们主要是从经济学的角度对这些因素所起的作用进行了解释。其中，耿建新和杨鹤（2001）以我国近10年的发生变更事务所的上市公司作为研究对象，他们发现处于财务困境的上市公司比财务状况好的上市公司容易发生事务所变更。杨华（2004）以沪深两市A股2004年年报和中国注册会计师协会发布的2004年《年报审计情况快报》为基础，采用实证方法研究了上市公司财务指标、上市年限长短、审计意见变更、事务所规模、事务所变更、是否ST、地域位置等因素与注册会计师出具的审计意见类型之间的关系。是否ST即是本文所指的是否处于财务困境。朱小斌（2001）指出：在经济低迷的时候发行股票的公司比在经济繁荣的市场中发行股票的公司更容易发生事务所的变更。事务所??果遇到了财务困境那么其发生变更事务所的几率更大 　　二、引言 　　对于处于财务困境的公司，他们的决策层以及聘用的会计师事务所双方都有破坏他们之间委托审计关系的动机。因为不管对于上市公司还是对于会计师事务所财务困境都有一定的压力。美国学者Smith比较了早期139例会计师事务所变更前后的审计意见，发现前、后任会计师事务所之间存在意见分歧、这些分歧都是在上市公司收到非标准保留意见之后发生的。从而造成了上市公司的财务困境以破产危机成为引发会计师事务所变更最有可能的动因。所以，本文以公司财务困境为目标动因，以其为对象研究我国沪深两市上市公司事务所变更的后果及影响。 　　三、上市公司会计师事务所变更情况 　　从2008年~2010年的数据从下表来看，我国在这三年间上市公司总数呈现一个加速增加的趋势。变更总数在2009年呈现了一个大幅度的增加主要是由于当时我国的会计师事务所正掀起一个合并的浪潮。本文研究的引起事务所变更的原因主要是自愿性的变更，因此这里不考虑合并更名的非自愿性的变更原因，将合并变更的原因剔除后可以发现我国这三年会计师事务所变更是呈下降趋势的，在变更的上市公司中ST类得上市公司数有所增加。与变更数形成了一个负相关的关系，由此可以看出我国深沪两市处于财务困境的上市公司进行会计师事务所变更占总变更数呈现了上升趋势。越来越多的处于财务困境的上市公司进行会计师事务所变更，其目的究竟如何我们缺乏相关的统计数据不得而知。本文数据来自于中国注册会计师协会审计快报、国泰安数据库及和讯网等相关网站。 　　四、2010年会计事务所变更原因披露及后果 　　以2010年深沪两市上市公司为研究对象，2010年总共有120家上市公司进行了事务所的变更，未披露的49家，达到了40.83%。共有13类变更原因：其中有18家公司因为合作时间过长要求定期更换，15家是因为企业合并发生了重大资产重组，8家上市公司给出原先事务所业务繁忙的更换理由。其他还有诸如合同到期、首次公开发行、与事务所时间安排不一致能理由。从2010年上市公司对事务所变更的披露情况来看，还是存在着披露不够详尽，缺乏相应的规范，甚至有些公司未对变更原因进行披露。这无疑使我们分析研究上市公司变更事务所的动因的数据缺乏准确有力的支持，从而造成我们得出的结论缺乏说服力。 　　再以审计意见的变化作为我们评价会计师事务所变更的后果，据数据可知，审计意见不变的占76.67%，不能比较的13.33%，审计意见缓和的占6.67%，加重为3.33%。我们观察审计意见缓和的8家上市公司中，7家是出于财务困境的。