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我国企业合并方法在应用过程中可能存在问题及解决措施 　　一、我国企业合并方法在应用过程中可能存在的问题 　　《企业会计准则第20号――企业合并》颁布后，企业合并的会计处理方法有了严格的规定，企业合并分为两大类，分别适用不同的会计处理方法，对于同一控制下的企业合并，采用权益结合法，非同一控制下的企业合并，采用购买法。但在应用过程中可能存在以下的问题。 　　（一）权益结合法成为期末优化业绩的手段 　　对于权益结合法，准则中会计处理是对于被合并方的资产、负债按照原账面价值确认，也就是说合并的时候不按公允价值调整，也不形成商誉；其次是合并对价与合并中取得的净资产份额的差额调整权益项目。所以权益结合法下，资产价值不发生变化，取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值入账。在合并报表编制上，视同被合并企业在以前期间一直在合并范围之内，即合并后形成的主体在以前期间一直存在，对比较报表也应进行相关的调整。合并资产负债表包括被合并方相关资产、负债的账面价值，合并利润表中包括被合并方在合并前及合并后的收入、费用和利润，也就是说合并的利润表不仅要包括合并后的利润，而且要包括被合并企业合并前所实现的利润。 　　原来是按照1997年发布的按购买法来合并的。现在不同了，要把合并前和合并后的利润都合并进来。这样就产生了会计游戏的工具。企业有可能在年底为了考核或者美化业绩的需要，进行突击式的合并，将当年度经营较好的企业利润拉进上市公司的报表中，准则并没有对这种利润操纵行为规定防范措施，而只是在准则中要求在编制合并利润表时，对于被合并方在合并日以前实现的净利润在利润表中单列一项反映，以帮助有关使用者在运用该信息对企业盈利情况进行分析。但这仍然是防不胜防的，在权益结合法下，由于不需要对购入资产重估价值，这样企业可以合并一个存货或固定资产价值被低估的企业，在合并后，通过处置事实上已增值但账面没有反映的资产，闪电般产生出经营收益（如出售存货）或非经营收益（如处置长期资产）。这个似乎准则并没有特殊的披露要求，在分析采用权益结合法合并的公司业绩时，要注意防范这类的利润操纵陷阱。 　　（二）购买法下利润操纵两大利器分别是公允价值和商誉 　　1、被并企业净资产的公允价值难以确定，会计信息的可靠性较差。 　　在美国等西方国家的会计实务中，购买法有很强的可行性，因为存在着高度发达的资本市场，证券市场、评估市场活跃而完善，为了防止企业通过合并会计方法的选择对利润进行操纵，废除权益结合法是有一定道理的。但在中国，市场经济的发展尚处于较低的水平，目前的资本市场与相关的证券法规、资产评估市场并不完善，相关中介机构的操作不规范，股市投机炒作成份较多，股票价格与公司收益关联程度低，生产要素市场目前尚无法准确提供各项资产的公允价值。 　　操纵利润的手段如下：企业利用重估支付对价资产的价值，购买企业可以直接将公允价值和账面价值的差额计入当期损益，提升利润；另外也可以利用公允价值，大幅度压低购入资产的重估价值，比如低估被购买方的资产，高估其负债，这样就可以在合并时挖下一个大大的蓄水池，为合并后创造盈利空间。举例来说，可以将低估后的存货在后期高价卖出，立即就可以实现经营收益。在购买法中还有许多利润操控的手段，例如还可以通过高估被购买企业的负债，在合并后予以转回，冲减经营费用，创造盈利神话。利用合并利润表不包含被购买企业前期损失的特点，可以在合并前在被购买企业那里挖蓄水池，被购买企业合并前通过计提巨额存货跌价准备，坏账准备，等手段报出巨额亏损，合并后再予以转回，或者根本不用转回。例如通过计提存货跌价准备，则事实上将被购买企业的销售成本前置，即使合并后不采用任何惹人注目的准备冲回操作，企业照样可以实现销售毛利的大幅上升，进而实现盈利增长。因此，和采用历史成本计量的账面价值相比较，公允价值会计信息的可靠性较弱，会计信息没有一定的可靠性，也难具有相关性的质量特征。 　　2、合并商誉难于准确确定和减值测试难于操作 　　购买法下购买价格与所占被并企业净资产的公允价值的差额即为合并商誉。换股合并下购并企业换出股票的价值难以确定，被并企业净资产的公允价值并不准确，因此，企业合并会计方法的选择合并商誉的数额未必准确。而从企业购并的动因来看，购并企业愿意支付超过被并企业公允价值的差额，并购方企业有可能为了其它目的而支付这一差额，如协同效应、多元化经营等。即使合并商誉可以确定，我国新会计制度规定对合并商誉进行减值测试，而商誉的价值具有很大的波动性，很难反映商誉的真实情况，企业也有可能通过对商誉的调整来操纵利润。按新会计准则，商誉不需要摊销，只要求定期进行减值测试，这样，合并中产生的虚值资产又不会给企业后续的运营带来折旧或摊销的压力。 　　按照美国目前提供的方法，即商誉的减值应在每一个最小现金