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企业合并购买法下公允价值计量问题 　　摘要:我国企业合并的方法分同一控制下的权益结合法和非同一控制下的购买法。这两种方法的最本质区别就是计价基础不同，同一控制下采取账面价值计量，非同一控制下的企业合并采取公允价值为计价基础。而在购买法下，公允价值的初始确定，长期股权投资的确定和商誉的后续计量都与公允价值的确定有关，会需要许多会计估计与职业判断，就容易操纵利润，造成会计信息失真。本文主要阐述了企业合并购买法下的公允价值计量问题。 　　关键词:公允价值 购买法 权益结合法 　　一、权益结合法和购买法的本质差别 　　权益结合法的实质是现有的股东权益在新的会计主体的联合和继续，而不是取得资产或筹集资本。在合并时因属同一控制下不产生新的计价基础参与合并的各企业净资产采用账面价值计量，不会产生商誉只对账面价值的结转予以确认，同时结转了全部参???合并的企业的留存收益。而购买法的实质与购买任何资产项目的实质是一致的，都是所有权的转移。购买法下购买的是资产和负债。因为所有权发生了变化，使得购买法下的计价基础以公允价值来计量，从而产生了3个计价：合并成本，被购买方净资产公允价值，被购买方净资产账面价值，商誉产生。购买法下被购买方合并当年实现的损益中，只有合并日至合并年末的部分被计入合并当年的合并损益，被购买方的留存收益一般不转入合并后的留存收益。二者的根本区别是权益结合法以账面价值为基础，购买法以公允价值为基础。 　　二、由于计价基础不同所导致的问题 　　由于计价基础不同，考虑到通货膨胀因素，购买法下一般采用大于账面价值的公允价值计量并且确认商誉，致使合并财务报表上的净资产数一般大于权益法下的确认金额。权益结合法下资产的确认始终按账面价值，而一般资产现行的公允价值都高于其账面价值，企业可通过变现资产虚增当年的利润。这一部分“即时利润”会使得企业每股收益增加，净资产率上升，吸引股东投资，抬高股价，提高市值。而购买法下，企业将获得净资产的入账价值与支付的对价之差计入资本公积，合并后只保留购买方的留存收益。而权益结合法下合并方与被并方留存收益均在合并资产负债表予以列示。所以一般而言，权益结合法下留存收益会多于购买法，而对于资本公积，购买法下会比较多。而公允价值在企业合并购买法下的应用主要有以下三个方面： 　　(1)公允价值在购买成本中的应用。购买成本应以购买方所放弃的资产、发生或承当的负债及发行的权益性证券的公允价值计量。通过一次交换交易实现的企业合并， 其合并成本为购买方在购买日为取得另一方的控制权或净资产，由此而放弃的资产、发生的负债以及发行的权益性证券的公允价值。通过多次交换交易分步实现的企业合并，其合并成本为购买方已经持有的被购买方股权在购买日的公允价值以及购买日支付其他对价的公允价值。 　　(2)公允价值在合并成本与所取得的可并辨认净资产公允价值之间差额的应用。在购买日，购买方的合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额间的差额, 应当确认为商誉; 若小于则计入营业外支出。 　　(3)公允价值在报表方面的应用。合并形成母子公司关系的, 母公司应当编制购买日的合并资产负债表, 因合并取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债应当以公允价值列示。被合并方合并前实现的留存收益中属于合并方的部分不进行账务处理。 　　三、关于可辨认净资产公允价值的确定 　　在存在活跃市场时，以活跃市场中的价格为公允价值。但因为考虑时间货币价值，所处的市场环境，经济会计政策地域等因素使得单项资产不能依靠单纯的市场价格来统一计价。应充分考虑到各影响因素，基于重要性原则，对此进行职业判断。在不存在活跃市场时，以自愿交易价格为依据自行确定。这种方式下操作难度比较大，需要会计人员高业务素质或由相关资产评估机构进行评估但成本较大，同时人为影响力较大，不满足会计核算客观性的要求，会计信息不可靠，也会对后续商誉的确认和利润产生影响。关于非同一控制下的企业合并公允价值的应用主要存在以下问题： 　　(1)公允价值的计量易受到金融环境的影响。在稳定活跃的金融市场，资产负债等会计要素可以在市场上找到可供参考的交易价格。而一旦金融环境发生变化，此时的可供参考价格就并不可靠了。环境市场的敏感变化并不是财务工作者所能觉察到的，大多是在金融环境恶化到一定程度突显出一些问题时才开始意识到。在环境发生变化的这一段时期内，公允价值仍是按照以前稳定时期的参考价来计量，必然不能客观公允地反映资产负债价值。在最近的金融危机蔓延的时候，一些投资性信贷金融机构的金融产品主要以公允价值计价，当出现交易波动，不再有序进行时，公允价值的计量基础不再稳定有效，此时只能依靠财务人员的职业素养和相关经验来进行主观定价。而且在我国，市场经济还不发达，各项经济制度还不完善，市场经济也并非完全开放，政府宏观调控