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会计师事务所转制为特殊普通合伙制问题与建议 　　【摘要】 会计师事务所的组织形式作为事务所内部治理的重要组成部分，对于推动事务所的做大做强具有重要意义。为此，财政部和国家工商行政管理总局制定了《关于推动我国大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》，要求大中型会计师事务所应转制为特殊的普通合伙组织形式。基于此，本文分析了转制中存在的问题，提出了顺利推进转制的建议，希望对我国会计师事务所的成功转制有所启发。 　　【关键词】 有限责任制 特殊的普通合伙制 问题 建议 　　一、引言 　　为提高我国会计师事务所的竞争力，实现会计师事务所做大做强的目标，中国注册会计师协会于2007年5月发布了《关于推动会计师事务所做大做强的意见》和《会计师事务所内部治理指南》，中注协还于2012年6月8日发布了《关于支持会计师事务所进一步做强做大的若干政策措施》。由此，我国会计师事务所掀起了新一轮的合并与转制浪潮。合并主要是通过外延式的扩张实现会计师事务所规模的迅速做大，但与此同时，只有通过强化事务所的内部治理，才能真正实现会计师事务所的做强。而构建适合会计师事务所发展做大做强的组织形式，就是改善事务所内部治理的重要举措之一。为此，财政部和国家工商行政管理总局根据《中华人民共和国合伙企业法》、《会计师事务所审批和监督暂行办法》（财政部令第24号），制定了《关于推动我国大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》，要求大中型会计师事务所应转制为特殊的普通合伙组织形式。其中，具有证券资格的会计师事务所必须在2013年底完成转制目标。 　　二、我国会计师事务所特殊的普通合伙制组织形式转制中存在的问题 　　1、合伙人的利益与债权人及社会公众利益的平衡机制有待建立 　　为了保护债权人和公众的利益，普通合伙会计师事务所是通过全体合伙人负无限连带责任的方式实现的。特殊普通合伙会计师事务所这一组织形式的创新，在赋予无过错合伙人承担有限责任的同时，割断了合伙人之间的无限连带责任，使有限责任合伙人的个人财产与合伙人共同经营管理的???产相分离，实际上缩小了向债权人和社会公众承担债务责任的范畴。这就将部分本来应由合伙人承担的经营风险转嫁给了债权人和社会公众。在对合伙人的保护与对债权人和公众的利益保护之间寻求平衡，必然是特殊普通合伙会计师事务所出现后争议激烈的问题。我国财政部、国家工商行政管理总局联合发布的《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》中，并没有涉及债权人和公众利益的保护机制。我国《合伙法》第五十九条规定：“特殊的普通合伙企业应当建立执业风险基金、办理职业保险。执业风险基金用于偿付合伙人执业活动造成的债务。执业风险基金应当单独立户管理，具体管理办法由国务院规定。”但目前我国的执业责任保险市场尚不成熟，执业风险基金和职业责任保险制度尚存在不少问题。 　　2、内部治理的强化面临挑战 　　内部治理的水平对于会计师事务所内部的凝聚力有着决定性的作用，关系到会计师事务所的有效运转乃至长期稳定的发展。从外部来说，客户更愿意选择内部治理好的会计师事务所来参与到自己的业务活动中。随着我国对会计师事务所特殊的普通合伙制改革的推进，事务所面临强化内部治理的挑战。就我国目前实行的有限责任制和普通合伙制两种组织形式下的会计师事务所而言，其内部治理都明显存在着一些问题。对于普通合伙制会计师事务所而言，普遍存在着以下问题：一是“人合”意识薄弱，把事务所当成个人产业，导致其他合伙人群起攻之，事务所四分五裂。二是创业初期彼此依靠，对于利益分配等敏感问题考虑不周，导致发展到一定规模时矛盾激化，闹得不欢而散。三是老同志或者创始人对于建立起来的事业不舍得放弃，年轻人被压制，新老交替不能顺畅进行。对于有限责任会计师事务所而言，主要问题在于当前我国有限责任制事务所的股权集中度很高，在一股一票和简单多数通过的原则下，决定了第一大股东对于重大事项的决策拥有绝对的控制，相应地也就控制了事务所的实际运营。这种“一股独霸”的股权结构，使产权多元化的股东制衡机制被极大削弱，导致事务所无论从竞争力、灵活性，还是对股东的责任感等方面，均缺乏与国际会计师事务所相比拼的实力。面对这样的情况，在改制的过程中如何去完善会计师事务所的内部治理值得我们去深思。 　　3、合伙文化的构建缺乏实践经验 　　合伙文化是会计师事务所在发展过程中不断培育而形成的统一的职业定位、价值取向、发展理念、道德标准和行为规范，是会计师事务所和谐、持续发展的内在力量。合伙文化作为一个合伙组织的标记，不仅是联系合伙人共同实现价值的纽带，也有培养员工特有的团队精神，形成巨大的凝聚力和向心力的作用。如果一个会计师事务所缺乏良好的文化底蕴，虽然可以在短期内实现会计师事务所规模的扩张，但是却无法真正