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关于借款费用资本化问题探讨 　　摘要：在市场经济条件下，资金是企业生存和发展的生命源泉。在资金需求增加下，其来源也日益多元化，除了利用权益性资金，以借款方式筹措资金成为企业普遍采用的方法。如何对借款资金进行合理的账务处理，借款费用的资本化的合理划分，显得尤为重要。 　　关键词：资金 企业 借款费用 资本化 　　借款费用一般指企业因借入资金所付出的代价。包括利息费用和因外币借款所发生的汇兑差额等。借款费用的处理分为费用化和资本化。 　　一、借款费用的会计处理 　　1、借款费用的确认原则 　　借款费用确定的基本原则是：企业发生的借款费用可直接归属于符合资本化条件的资产构建或者生产的，应予以资本化，计入相关资产成本，其他借款费用应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。 　　符合资本化条件的存货通常需经过相当长时间的建造或生产过程，才可达到预定可销售状态。其中的“相当长时间”应指为资产构建或者生产所必须的时间，通常为一年及以上。 　　2、借款费用资本化期间的确定 　　借款费用的资本化期间是指从借款费用开始资本化的时点到停止资本化时点的期间（暂停资本化时间除外）。 　　（1）借款费用开始资本化的时点 　　借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件：资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用（或销售）状态所必要的构建或者生产活动已经开始。这三个条件是相辅相成的，必须同时共同满足，才可以将借款费用资本化。举例来说，企业赊购一批办公用品已投入日常使用，向银行借款用以支付，在支付以前，这笔借款无法资本化，因为资产的支出没有发生。 　　（2）借款费用暂停资本化的时间 　　准则规定，符合资本化条件的资产在构建或者生产过程中发生非正常中断且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。 　　关于这点规定，笔者认为还存在一些争议性问题。准则上规定的非正常中断时间连续超过3个月应当暂停借款费用资本化。但是在实际中，有时无法预测非常中断期是否会超过3个月，那么前两个月中的借款费用到底是资本化还是费用化，准则中却没有更明确的规定。 　　（3）借款费用停止资本化的时点 　　构建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。如果所构建资产是分部分完成的，那么则要区分两种情况：第一种是所构建符合资本化资产的各部分分别完工，可以独立的使用或对外销售，那么应该停止对该部分的资本化。第二种是构建资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工才能使用或销售，借款费用方可停止资本化。 　　3、借款费用资本化金额的确定 　　一般借款利息费用资本化金额= 一般借款累计支出加权平均数×一般借款加权平均利率 　　一般借款累计支出加权平均数=Σ每笔资产支出金额×每笔资产支出占用的天数/会计期间天数 　　二、借款费用资本化当前存在的问题 　　1、专门借款及一般借款的局限性 　　根据公式规定，一般借款资本化的利息由资产支出和资本化率两个变量决定，“占用的一般借款”利率和本金加权平均数又会影响资本化率的大小，所以如果企业将符合资本化条件的一般借款替换成另一笔借入的利率较高的借款，则会人为调高资本化的借款费用，降低应计入财务费用的借款金额，导致利润虚高，实现利润操纵。 　　2、借款费用资本化时间规定的局限性 　　符合借款费用资本化条件的资产，主要包括房地产开发企业用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的对外出售的大型机器设备等超过一年以上建设期的资产。这些资产在构建或者生产过程中发生非正常中断且中断时间连续超过3个月的，应当暂停借款费用的资本化。在实际中，如果企业为构建固定资产而借入10个月的借款，未达到一年，只能计财务费用，显然不符合实质重于形式的原则。 　　3、费用资本化开始时点的不明确性 　　借款费用同时满足：资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用（或销售）状态所必要的构建或者生产活动已经开始时允许资本化。但是对于房地产企业来说，购买土地的价款一般占到房地产开发成本的30%到50%的高比率，很多房地产企业在购入土地后延期一年后才开始建造活动，而且将开发房地产产品而购置的土地作为房屋开发成本中的土地成本，将土地款中的借款费用资本化。而实际上及时购置了土地，在未发生房屋建造活动尚未开始，不符合借款费用资本化的第三个条件，土地购置的借款费用是不能资本化的。而由于准则定义的高度概括性和人为的故意疏漏，会导致资本化开始时点的提前。 　　三、关于借款费用资本化的建议 　　1、完善借款费用资本化金额计算 　　为了防止企业利用不同借款的利率差，人为调节平均利率，操纵利润，该给对占用的一般资金的资本化利息费用按月计算，如果时间跨度比较大，那么利率的变动可能性也增加，这就增加了操控利润的空间。按月进行的核算，不仅能防止利