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会计收益演进的经济学思考 　　[摘要]会计收益与经济收益有着密切的关系。本文论述了会计收益的演进过程：原始财产观－传统收益观－全面收益观。其演进过程循着两条线索：一是经济环境的变化，日益复杂，不确定性增加；二是趋于经济收益，即净财富增加接近。两方面都要求财务会计用全面收益观来反映企业真实的业绩，为使用者提供更相关的信息。最后从经济环境和会计特征分析我国实施全面收益的可能性。 　　[关键词]传统会计收益；经济收益；全面收益 　　[中图分类号]F230 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194(2009)08-0025-02 　　 　　自20世纪30年代以来，收益理论及其计量一直是现代财务会计的核心。收益及其计量可以反映企业的主要经营成果，衡量经营者的经营业绩，作为企业纳税申报的基础，更重要的是可以帮助企业管理者了解企业的未来现金流量从而作出决策，并为潜在的和现有的投资者和借款人提供对决策有重大价值的信息。因此，客观准确地反映企业收益对企业利益相关者来说，有着非常重要的意义。一般认为收益有会计收益与经济收益之分，我们能够直接观察到的是会计收益，由于受特定会计核算准则的约束，会计收益并不能反映人类财富的净增加，而经济收益由于其内涵的拓展性，可以实现对“收益”的真实反映。本文从演进的角度探讨二者关系，可以说经济收益是理想的会计收益，引领会计收益的计量方向。 　　 　　一、会计收益的演进路径 　　 　　(一)原始财产观 　　中世纪地中海沿岸的商人们进行簿记记录，主要是为了帮助进行财产管理，当时并没有明确的收益概念，更不要说完整的收益决定方法，只有财产保全的意识。 　　1　产生背景：该时期企业组织简单，资本来源单一，没有出现所有权与经营权的两权分离，没有持续经营的经济现实和理念，生产经营的条件简陋，长期耐用资产比例很小。 　　2　会计特征：(1)采用单式记账；(2)没有会计分期概念，收益的核算通过盘存、比较经营结束时与开始时的财产物资数量、价值增减变动来计算，即“利润=期末财产一期初财产”，类似于现在的“资产负债观”；(3)没有固定格式的收益报告。 　　 　　(二)传统收益观 　　随着股份公司形式的逐渐普及，人们意识到收益及收益决定的重要性。早在17世纪中后期，东印度公司就要求明确区分“资本”和“收益”，规定鼓励只能来自分配，而不是对资本的分割。从这时起，收益开始成为人们关注的一个重要的对象，逐渐形成传统的收益观。通常是指期间交易的已实现收入和相应费用之间的差额。 　　1　产生背景：该时期经济环境比较稳定。物质资本在企业中起决定性作用，币值相对稳定，经营中存在不确定性，市场风险和流动性风险小。 　　2　会计特征：(1)基于企业实际发生的交易，主要是通过销售产品或提供服务的收入扣减为实现这些销售所需的成本。(2)考虑“收入实现原则”，它要求对收入进行明确的定义、确认和计量。一般地说，除了在个别情况下，“实现”是确认收入的标志，从而也是确认收益的标志。(3)依据“会计分期”假设，即代表企业经营过程中一个既定期间的经营成果或财务业绩。(4)按照历史成本来计量费用。资产以其取得成本入账，直至销售之时才反映其市价的变动。所以，费用通常代表已消耗资产或已消耗的取得成本。(5)坚持配比原则，讲求合理的因果关系。这样，某些成本或期间费用应分配给期间的收入，而其他一些与本期收入没有因果关系的成本应作为资产予以递延和报告。 　　 　　(三)全面收益观 　　全面收益，是一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或发生其他事项和情况所引起的权益(净资产)变动，它包括这一期间内除业主投资和派给业主款以外的一切权益上的变动。 　　1　产生背景：复杂多变、高风险的经济环境。随着经济环境复杂化，尤其是衍生与套期保值的金融工具的出现和大量使用，根据历史成本原则和实现原则它们都无法在传统财务报表内得到反映，或者在财务报表中反映的账面金额远远小于真实的价值或可能产生的利得和损失。目前许多国家的准则制定机构已经意识到现行价值是最优选择。传统收益由于其严格的限定条件，如“实现原则”将未实现的持产损益排除在收益之外，不能真实反映企业收益，还会出现收益操纵，为此呼唤新的收益观。 　　2　会计特征：(1)趋于用现行价值作为主要计量属性。由于全面收益是由收入、费用、利得、损失等组成，与收入、利得相应的资产负债是采用现行价值计量，而与费用、损失相应的资产耗费或价值的变动既可采用历史成本也可采用现行价值计量，因此，全面收益的计量属性是混合属性。近年来，在迅速变化发展的经济挑战下，特别是在知识经济时代，为了提高会计信息的相关性，后续计量日趋增加，而后续计量必然要求采用现行价值。(2)收益确认计量采用“资产负债观”。收益被视为企业某一期间内资源增