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存货发出计价方法对营业利润差额简算法影响 　　摘要:一般管理会计教科书中关于完全成本法和变动成本法中的营业利润差额的计算是考虑将其与期末存货吸收的固定性制造费用和期初存货释放的固定性制造费用的数额多少联系起来。但这种解释只是单纯考虑存货发出计价方法采用先进先出法时的情况,在实际教学中应通过对实例的剖析,在比较分析的基础上总结推导出各种存货发出计价方法都适用的营业利润差额简算法的一般公式,从而使学生能更好地认识和理解两种不同成本计算方法之间的关系。 　　关键词:管理会计 存货计价方法 营业利润差额 计算公式 　　 　　一、实例分析 　　首先,在教学过程中,为便于理解,应对所举实例中按采用不同成本计算方法计算营业利润的相关收入和成本项目进行调整,即由相关单价或单位成本与相关数量的乘积表示,其目的是通过这种调整使两种方法的差异能直观反映出来,如下例。 　　例1:甲企业只生产一种产品A产品,单位售价为100元,单位变动生产成本为22元,单位变动销售费用为2元,单位变动管理费用为1元,固定成本总额为9000元,其中固定性制造费用5000元,固定性销售费用为1000元,固定性管理费用为2500元,固定性财务费用为500元。甲企业2007至2009年间的A产品生产情况为:2007年期初存货为0,生产500件,销售300件;2008年生产400件,销售500件,2009年生产400件,销售400件,假定每期投入生产产品全部完工,没有期末半成品,存货发出计价方法采用先进先出法。 　　由例1提供数据可知2007年变动成本法下的变动成本与固定成本之和为:22×300+2×300+1×300+5000+ 　　1000+2500+500=16500;完全成本法下的营业成本与期间费用合计为:(22×300+5000/500×300)+2×300+1×300+1000+2500+500=14500,由于两种成本计算方法下的营业收入相等,因此两种成本计算方法所计算的营业利润差额由两种成本计算方法所计算的成本差额所决定。 　　当然,2007年由于期初存货量为零,情况特殊,且不能仅依据这一年的数据就确定两种成本计算方法下的营业利润差额与固定性制造费用之间存在此种联系,因此,还需进一步进行分析。在08年,变动成本法下的成本合计为:22×500+2×500+1×500+5000+1000+2500+ 　　500=21500,完全成本法下的成本之和为:[(22+5000/500) 　　×200+(22+5000/400)×300]+2×500+1×500+1000+ 　　2500+500=(22×500+5000/500×200+5000/400×300) 　　+2×500+1×500+1000+2500+500=22250,两者相差为21500-22250=5000-(5000/500×200+5000/400×300)=(5000-5000/400×300)-5000/500×200=期末存货吸收的固定性制造费用-期初存货释放的固定性制造费用=两种成本计算方法下的营业利润差额=27750-28500=-750。依据这种分析结果可对2009年的营业利润差额进行验证。 　　2009年两种成本计算方法下的成本合计之差=2009年期末存货吸收的固定性制造费用-2009年期初存货释放的固定性制造费用=5000/400×100-5000/400×100=两种成本计算方法下的营业利润差额=21000-21000=0。 　　由以上分析可见,由于固定性制造费用属于固定成本,其总额不随时间的变化而变化,在变动成本法中计算营业利润时固定性制造费用作为固定成本被全额扣除,而在完全成本法中固定性制造费用却要分配计入产品成本,只有被销售产品中负担的固定性制造费用才能和当期收入配比计算当期利润。这也就产生了一般管理会计教科书中的营业利润差额简算法的计算公式。 　　二、营业利润差额简算法一般计算公式的推导 　　实际上不论采用何种存货发出计价方法,两种成本计算方法所计算的营业利润差额均是由于固定性制造费用的处理方式的不同所导致的。不同的存货发出计价方法只是对于完全成本法下的期初与期末库存存货所负担的固定性制造费用的数额产生影响,由此而导致对完全成本法下计入当期营业成本的固定性制造费用的数额产生影响,进而对完全成本法下所计算的营业利润的数额产生影响。 　　因此,从理论上说,无论采用何种存货发出计价方法,变动成本法下计入营业成本的固定性制造费用不会变化,完全成本法下计入营业成本的固定性制造费用的多少就由存货发出计价方法来决定。 　　在这个一般公式中没有使用固定性制造费用吸收或释放的说法,原因就在于当采用先进先出法时,期初存货先发出,其所包含的固定性制造费用自然计