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改进财务报表列报成本分析 　　[摘 要] IASB和FASB两大准则制造机构联合发布了《财务报表列表共工革案》推动了财务报表列报的变革。但我国借鉴研究成果改进财务报表列报、政府、企业和财务人员需要付出的成本是巨大的，应以谨慎的态度借鉴其研究成果，循序渐进推进财务报表的改革与完善。 　　[关键词] 财务报表列报；改革成本；国际趋同；成本分析 　　[中图分类号] F230 [文献标识码] B 　　一、背景概述 　　2010年6月1日，IASB和FASB联合公布了《财务报表列报征求意见稿员工草案》（Staff Draftofan Exposure Drafton Financial Statement Presentation）。该员工草案对财务报表列报的目标、核心原则以及列报模式提出了新的要求。草案规定财务报表列报的目标是一贯性（Consistency）和可比性（Comparability）。财务报表列报的核心原则是项目分解性（Disaggregation）和内在一致性（Cohesiveness）。提出的财务报表分类格式（见表1）。如果按照员工草案列报，必须重新研究账簿、报表之间的逻辑关系，甚至可能涉及财务会计理论的架构。毫无疑问，巨额改革成本是无法避免的。 　　表1 财务报表列报分类规则——员工草案 　　二、改进财务报表列报的成本分析 　　（一）政府投入成本 　　1.理论研究成本 　　由于我国是世界第一大发展中国家，经济情况有别于英美等发达国家，会计的演变与发展道路也大相径庭，尽管在2006年我国已经大刀阔斧地改革了会计制度，大体趋同于国际会计准则，并且取得了良好的效果，但是，对于此次IASB和FASB联合项目的研究成果，我国依然不能够直接参照改革和执行。对于财务报表列报的改革，我国应该在借鉴英美等国的研究成果基础上，研究和制定符合本国国情和本国会计历史发展的会计制度，并且积极参与国际讨论。 　　为此，我国财政部成立连接政府监管部门的监督委员会，国际财务报告准则基金会委托人委员会、国际财务报告准则咨询委员会、解释委员会等等，组织了理论界实务界大量的会计精英，共同研究中国会计准则现状，会计准则应该如何变化以适应现阶段中国经济的大形势。从2011年开始，我国财政部加强与英国、日本、韩国的沟通，派专家项目组到各个国家进行会谈，对准则关键的部分，如金融资产、收入确认、租赁、保险合同等进行了深入的沟通与交流。政府为这些理论研究投入了很大成本。 　　2.准则制定成本 　　我国若在会计报表列报理论研究层面能够顺利地进行并取得相应成果，势必要修改或重新制定新的会计准则。从目前国际研究发展方向来看，已经对财务报表列报的目标、基本原则和结构做出重大改变，尤其是会计报表的重新分类模式，甚至可能导致新准则将涉及基本会计科目的制定。从会计科目到记账原则再到财务报表的分类列报，准则的制定成本将是巨大的。 　　3.准则实施成本 　　参照我国2006年会计准则改革的实施情况来分析，再次对我国会计准则进行如此大规模、大幅度的改革，将会花费大量的实施成本，并且短期内的改革效果恐怕不能尽如人意。一方面，改革的宣传与普及需要成本的投入，另一方面，很多企业短期内看不到改革能够带来的效益，不情愿执行新的会计政策。 　　据2006年新会计准则的施行至今已经6年有余，新准则的实施情况依然存在一些问题，比如，企业缺乏实施企业会计准则的动力，我国大多数企业对会计核算工作的主要处理任务依然是合法纳税，会计行为主体处理方式相对简单。再如，由于会计准则对我国会计专业人员的素质与工作能力的高要求，有的企业甚至出现会计人员无法胜任会计准则的具体实施工作，需要聘请能顺应高要求的会计专业人员来开展工作，从而提高了会计成本。甚至，有些企业未能根本正确理解企业会计准则，在金融资产分类和抵债资产初始计量上不准确。由此可以判断，再次重大改革会计准则，在实施方面同样会遇到诸多阻碍，提高准则实施的成本。 　　4.准则实施情况监管成本 　　2006年的会计准则改革至今依然存在外部监督执行不力的情况。我国当前阶段的会计监督主要由国家监督、企业自身内部监督、以及凭借外部社会监督来实现，其中国家监督以及社会监督是属于外部监督。一般而言，国家监督的重点企业对象有银行金融机构、证券产业、国有企业、民营企业等；实际外部监督过程中，虽然民营性质类的企业也算在重点监督范畴内，但是对其仅是一种基本监督履行职能的发挥，多种精力主要集中在国有企业以及国有资产类的事业单位，进而使得对民营性质类的企业监督弱化。而随着多数中小企业监督弱化的发生，企业内部会计的内控环境就难以保障，一些原本自觉遵从会计准则及会计制度的企业也常常会出现财务管理混乱或发生违法违规行为，使得会计报表、原始凭证等的重要会计信